Учебное пособие по ДипИФР 2020. Учебное пособие_2020_целиком. 2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 4 Mb.
|
|
6.3 Невозможность достоверной оценки справедливой стоимости Предполагается, что компания всегда может надежно определить справедливую стоимость инвестиционной недвижимости. Однако в исключительных случаях компания не может надежно определить справедливую стоимость инвестиционной недвижимости в момент её приобретения (или когда имеющийся объект впервые приобретает статус инвестиционной недвижимости после изменения его предназначения). Это происходит лишь в тех случаях, когда сопоставимые сделки на рынке осуществляются нечасто, и отсутствуют альтернативные оценки справедливой стоимости (например, на основе дисконтированных прогнозов денежных потоков). Если по данным компании нет надежной оценки справедливой стоимости инвестиционной недвижимости на стадии незавершенного строительства, но ожидается, что возможность надежной оценки справедливой стоимости появится по завершении строительства, данный объект инвестиционной недвижимости учитывается по себестоимости (сумме фактических затрат) до наиболее раннего из двух событий: • справедливая стоимость может быть надежна определена; • строительство завершено. Если справедливая стоимость инвестиционной недвижимости (кроме инвестиционной недвижимости на стадии незавершенного строительства) не может быть надежно определена на постоянной основе, то в таких случаях для оценки инвестиционной недвижимости компании надлежит использовать модель учёта по первоначальной стоимости, изложенную в МСФО (IAS) 16 «Основные средства». При этом нужно исходить из того, что ликвидационная стоимость такой инвестиционной недвижимости равна нулю, и компании следует применять положения МСФО (IAS) 16 вплоть до выбытия инвестиционной недвижимости. 7. Переклассификации Перевод объекта в категорию инвестиционной недвижимости или исключение объекта из данной категории производится только при изменении характера использования объекта, а именно: • владелец начинает занимать недвижимость – объект переводится из инвестиционной недвижимости в категорию «собственность, занимаемая владельцем»; • начало реконструкции в целях реализации – объект переводится из инвестиционной недвижимости в запасы; Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1706 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. • заканчивается период, в течение которого владелец занимает недвижимость, – объект переводится из категории «собственность, занимаемая владельцем» в инвестиционную недвижимость; • объект передается в аренду третьей стороне по договору операционной аренды – объект переводится из запасов в инвестиционную недвижимость. Если компания использует модель последующей оценки инвестиционной недвижимости по первоначальной стоимости, то при переклассификации объектов между категориями инвестиционной недвижимости, «собственности, занимаемой владельцем» и запасов балансовая стоимость переклассифицируемых объектов не меняется для целей учета, оценки и раскрытия информации. При переводе объекта инвестиционной недвижимости, отражаемой по справедливой стоимости, в категорию «собственность, занимаемая владельцем» или «запасы» в качестве первоначальной стоимости данного объекта для последующего учёта согласно МСФО (IAS) 16 «Основные средства» или МСФО (IAS) 2 «Запасы» выступает его справедливая стоимость по состоянию на дату изменения характера его использования. Пример 1. На конец периода в отчёте о финансовом положении компании имеется здание, сдаваемое в аренду и учитываемое как инвестиционная недвижимость. На этот момент справедливая стоимость здания равна его балансовой стоимости – $8 млн. Принято решение начать использовать здания для своих нужд. Будут сделаны следующие проводки по переклассификации: Дт Основные средства $8,000,000 Кт Инвестиционная недвижимость $8,000,000 Если собственность, занимаемая владельцем, переходит в категорию инвестиционной недвижимости, учитываемой по справедливой стоимости, то компании следует применять положения МСФО (IAS) 16 «Основные средства» до даты изменения предназначения объекта. Вплоть до момента, когда собственность, занимаемая владельцем, переходит в категорию инвестиционной недвижимости, отражаемой по справедливой стоимости, компании следует продолжать начисление амортизации указанной собственности и признавать убытки от её обесценения. Разница между балансовой стоимостью имущества и его справедливой стоимостью по состоянию на вышеуказанную дату учитывается так же, как переоценка в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства». Другими словами: • уменьшение балансовой стоимости объекта относится на прибыль или убыток за период. Тем не менее, если переоценка не является первичной, то снижение стоимости будет осуществлено сначала за счёт снижения ранее признанных резервов по переоценке, и лишь затем будет относиться на прочие убытки в отчёте о прибылях и убытках; • увеличение балансовой стоимости объекта учитывается следующим образом: – увеличение балансовой стоимости объекта в сумме, равной величине ранее признанного убытка от обесценения данного объекта, относится на прибыль или убыток за период. Увеличенная за счёт восстановления убытка от обесценения балансовая стоимость актива не должна превышать балансовую стоимость, которая была бы определена (за вычетом амортизации), если бы в предыдущие годы для актива не признавался убыток от обесценения; – оставшаяся часть суммы увеличения балансовой стоимости относится на Капитал (резерв по переоценке) и отражается в отчете о прочем совокупном доходе. При последующем выбытии объекта инвестиционной недвижимости включённый в состав капитала резерв переоценки может быть списан на счёт нераспределённой прибыли. Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1707 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Списание стоимости объекта от переоценки на счёт нераспределенной прибыли не отражается в отчёте о прибылях и убытках. Для перевода объекта из запасов в категорию инвестиционной недвижимости, учитываемой по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью объекта по состоянию на дату переклассификации и его предыдущей балансовой стоимостью следует отнести на прибыль или убыток за период. 8. Прекращение признания инвестиционной недвижимости Прекращение признания объекта инвестиционной недвижимости означает необходимость его исключения из отчета о финансовом положении, и это происходит: • при его выбытии; • если более не ожидается экономических выгод от его использования. Выбытие объекта инвестиционной недвижимости может происходить различными способами (например, путем продажи или заключения договора финансовой аренды). При определении даты выбытия такого актива компания применяет критерии МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» для признания выручки. МСФО (IFRS) 16 «Аренда» применяется к выбытию путем заключения договора финансовой аренды, или продажи с обратной арендой. Прибыль или убытки, возникающие в результате вывода из эксплуатации или выбытия объекта инвестиционной недвижимости, определяются как разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой стоимостью актива и отражаются в отчёте о прибылях и убытках (если иное не установлено положениями МСФО (IFRS) 16 «Аренда» по продаже с обратной арендой). Компенсация, предоставляемая третьими сторонами в связи с обесценением, утратой или передачей инвестиционной недвижимости, подлежит признанию в отчёте о прибылях и убытках, когда она становится подлежащей к получению. 9. Раскрытие информации в примечаниях 9.1 Общие требования Компании следует раскрывать следующую информацию: • модель учёта инвестиционной недвижимости; • при использовании модели учёта по справедливой стоимости необходимо раскрыть инвестиционную недвижимость, находящуюся у компании-арендодателя в операционной аренде и учитываемую в составе инвестиционной недвижимости; • критерии, разработанные компанией в целях разграничения объектов инвестиционной недвижимости и собственности, занимаемой владельцем, в тех случаях, когда классификация объектов представляется затруднительной, а также имущества, предназначенного для продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности; • методы и существенные допущения, использованные при определении справедливой стоимости инвестиционной недвижимости. При этом указывается, что послужило основой для определения справедливой стоимости: объективная рыночная информация или в большей мере другие факторы (которые следует раскрыть) в связи с характером объекта и отсутствием сопоставимой рыночной информации; Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1708 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. • степень, в которой справедливая стоимость объекта инвестиционной недвижимости (отражённая в финансовой отчётности или раскрытая в пояснениях к отчетности) основана на оценке независимого оценщика, обладающего признанной и соответствующей профессиональной квалификацией, а также недавним опытом проведения оценки инвестиционной недвижимости той же категории и расположенной на той же территории, что и оцениваемый объект. Факт отсутствия подобной оценки раскрывается в Примечаниях к финансовой отчетности; • показатели, отраженные в отчёте о прибылях и убытках: – арендный доход от инвестиционной недвижимости; – прямые операционные расходы (в том числе расходы на ремонт и текущее обслуживание), относящиеся к инвестиционной недвижимости, от которой в отчётном периоде был получен арендный доход; – прямые операционные расходы (в том числе расходы на ремонт и текущее обслуживание), относящиеся к инвестиционной недвижимости, которая не принесла арендного дохода за отчётный период; • наличие и размер ограничений в отношении возможности реализации инвестиционной недвижимости либо распределения дохода или выручки от выбытия; • существенные договорные обязательства, касающиеся приобретения, строительства или реконструкции инвестиционной недвижимости либо договора на проведение ремонта, текущего обслуживания или улучшений инвестиционной недвижимости. 9.2 Модель учёта по справедливой стоимости Помимо информации, указанной выше и раскрываемой в примечаниях к финансовой отчётности, компания, применяющая модель учёта по справедливой стоимости, также должна представлять сверку балансовой стоимости инвестиционной недвижимости на начало и конец отчётного периода, указывая следующее: • прирост стоимости, отдельно раскрывая данные о приобретении объектов и капитализации последующих затрат; • прирост стоимости в результате приобретения путем объединения компаний; • переклассификации в категорию активов, предназначенных на продажу, и прочие выбытия; • чистую прибыль или убытки в результате изменений справедливой стоимости; • чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности в иную валюту презентации или пересчете отчетности зарубежных операций в валюту отчетности компании, подготавливающей отчётность; • переводы объектов между категориями инвестиционной недвижимости, запасов и собственность, занимаемой владельцем; • прочие изменения. В исключительных случаях, когда компания из-за отсутствия надежной оценки справедливой стоимости отражает объект инвестиционной недвижимости, используя модель учёта по первоначальной стоимости (МСФО (IAS) 16 «Основные средства»), суммы, относящиеся к данному объекту инвестиционной недвижимости, следует раскрывать в сверке отдельно от сумм, относящихся к прочим объектам инвестиционной недвижимости. Кроме того, компании надлежит раскрывать следующую информацию: • описание объекта инвестиционной недвижимости; • разъяснение причин, в силу которых справедливая стоимость не может быть определена с достаточной степенью надежности; • по возможности границы, в которых предположительно находится величина справедливой стоимости инвестиционной недвижимости; Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1709 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. • при выбытии объекта инвестиционной недвижимости, не отражаемого по справедливой стоимости: – факт выбытия объекта инвестиционной недвижимости, не отражаемого по справедливой стоимости; – балансовую стоимость данного объекта инвестиционной недвижимости по состоянию на момент реализации; – сумму признанной прибыли или убытка. 9.3 Модель учёта по первоначальной стоимости Дополнительно к информации, необходимой к раскрытию в соответствии с общими требованиями, изложенными выше, компания, применяющая модель учёта инвестиционной недвижимости по первоначальной стоимости, также раскрывает следующую информацию: • использованные методы амортизации; • срок полезной службы активов или использованные нормы амортизации; • балансовую стоимость и накопленную амортизацию (вместе с накопленным убытком от обесценения) на начало и конец отчётного периода; • сверку балансовой стоимости инвестиционной недвижимости на начало и конец отчётного периода, указывая следующее: – прирост стоимости, отдельно раскрывая данные о приобретении объектов и капитализации последующих затрат; – прирост стоимости в результате приобретения путем объединения компаний; – переклассификации в категорию активов, предназначенных на продажу, и прочие выбытия; – амортизационные начисления; – убытки от обесценения и их восстановление; – чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности в иную валюту презентации или пересчете отчетности зарубежных операций в валюту отчетности компании, подготавливающей отчётность; – переводы объектов между категориями инвестиционной недвижимости, запасов и собственность, занимаемой владельцем; – прочие изменения. • справедливую стоимость инвестиционной недвижимости. В исключительных случаях, когда компания не может определить справедливую стоимость инвестиционной недвижимости с достаточной степенью надежности, ей следует раскрывать следующую информацию: – описание инвестиционной недвижимости; – разъяснение причин, в силу которых справедливая стоимость не может быть рассчитана с достаточной степенью надежности; – границы (по возможности), в которых предположительно находится величина справедливой стоимости инвестиционной недвижимости. МСФО (IAS) 37 Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы Сессия 18 – Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы 1801 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. План сессии 1. Введение ........................................................................................................................................ 1802 2. Определения ................................................................................................................................. 1803 3. Связь между оценочными и условными обязательствами ....................................................... 1804 4. Критерии признания оценочных обязательств ........................................................................... 1804 4.1. Текущее (существующее) обязательство 4.2. Прошлое событие 4.3. Вероятное выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды 4.4. Надежная оценка обязательства 5. Условные активы и обязательства .............................................................................................. 1806 6. Оценка резерва (оценочного обязательства) ............................................................................. 1807 6.1. Ожидаемая стоимость 6.2. Наиболее вероятный результат 7. Возмещения ................................................................................................................................... 1808 8. Учет оценочных обязательств ..................................................................................................... 1808 8.1. Первоначальное признание 8.2. Изменения в оценках оценочных обязательств 8.3. Будущие затраты на вывод из эксплуатации 8.4. Использование оценочных обязательств (резервов) 9. Практика применения правил признания и оценки оценочных обязательств в конкретных обстоятельствах ............................................................................................................................ 1811 9.1. Будущие операционные убытки 9.2. Обременительные договоры 9.3. Реструктуризация 9.4. Оценочные обязательства на ремонт и обслуживание 9.5. Затраты на ремонт в отсутствие законодательных норм 9.6. Затраты на ремонт, требуемые законодательством 10. Раскрытие информации ................................................................................................................ 1814 10.1. Оценочные обязательства 10.2. Условные обязательства 10.3. Условные активы 10.4. Редкие случаи Сессия 18 – Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы 1802 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1. Введение МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» применяется при учете оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов за исключением тех оценочных обязательств (резервов), на которые распространяются конкретные требования прочих стандартов, а именно: • Условного возмещения, которое выплачивает компания-покупатель в сделках по объединению бизнеса (учитывается в соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»); • Вознаграждений работниками (см. МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»); • Налогов на прибыль (см. МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»); • Аренды (см. МСФО (IFRS) 16 «Аренда»). МСФО (IAS) 37 применяется в отношении аренды, ставшей обременительной до даты начала аренды, а также в отношении краткосрочной аренды и аренды, в которой базовый актив имеет низкую стоимость, которые учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 16 и стали обременительными; • Договоров страхования (см. МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»). Однако МСФО (IAS) 37 распространяется на оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы страховой компании, отличные от тех, которые возникают в связи с ее договорными обязательствами и правами по договорам страхования, входящим в сферу применения МСФО (IFRS) 4; • Обязательств по договорам с покупателями (см. МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»). Однако, поскольку МСФО (IFRS) 15 не содержит конкретных требований в отношении учета договоров, которые стали или изначально являлись обременительными, в таких случаях применяются положения МСФО (IAS) 37. МСФО (IAS) 37 применяется только к оценочным обязательствам (резервам), которые удовлетворяют критериям признания обязательств, но не к резервам, являющимся, по сути, корректировкой стоимости активов в отчёте о финансовом положении (таких как амортизация основных средств, резерв по сомнительным долгам). Стандарт применим к резервам на реструктуризацию (включая прекращенную деятельность, в отношении которой могут потребоваться дополнительные раскрытия в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»). Однако МСФО (IAS) 37 не применяется: • к учёту финансовых инструментов (МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»); и • к учёту договоров на стадии исполнения (это договоры, по которым ни одна из сторон не выполнила никаких своих обязательств или обе стороны в равной степени частично выполнили свои обязательства), кроме случаев, когда такие контракты являются обременительными. |