Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
Объект 3 (офисное здание). поскольку вспомогательные подразделения, которые используют здание под офисы, могут быть в любой момент перемещены, офисное здание готово для немедленной продажи в его текущем состоянии. вывод: на 31 января 2014 года офисное здание должно классифицироваться как «долгосрочный актив, пред- назначенный для продажи», так как выполняются критерии классификации: здание готово для немедленной продажи в его текущем состоянии и продажа в высшей степени вероятна. на дату квалификации предприятие должно провести следующие учетные операции. Шаг 1. на 31 января 2014 года должна быть прекращена амортизация здания. амортизация здания за 10 месяцев отчетного периода (на 31 января 2014 года) составит 500 тыс. долл. ((16 000 тыс. долл. – 4000 тыс. долл.) / 20 лет × 10 мес. / 12 мес.). Балансовая стоимость здания на 31 января 2014 года равна 15 500 тыс. долл. (16 000 – 500). Шаг 2. Офисное здание последний раз оценивается в соответствии с действующими мсФО и учетной полити- кой предприятия на 31 января 2014 года. поскольку для зданий используется модель учета по переоцененной стоимости, на 31 января 2014 года необходимо осуществить переоценку офисного здания: • справедливая стоимость здания — 20 000 тыс. долл.; • балансовая стоимость здания до переоценки — 15 500 тыс. долл.; • переоценка здания — 4500 тыс. долл.; • итого новая балансовая стоимость здания на 31 января 2014 года — 20 000 тыс. долл. (15 500 + 4500). 198 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Балансовая стоимость резерва переоценки на 31 января 2014 года (после проведения переоценки) равна 6500 долл. (2000 + 4500). Шаг 3. долгосрочный актив, предназначенный для продажи, оценивается по наименьшей стоимости из: • балансовой стоимости офисного здания после шага 2 — 20 000 тыс. долл.; • справедливой стоимости офисного здания за вычетом ожидаемых расходов на продажу — 19 600 тыс. долл. (20 000 – 400). поскольку справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу меньше балансовой стоимости, офисное здание необходимо обесценить в порядке, определенном в мсФО (IAS) 36. в первую очередь обесценение производится за счет накопленного резерва переоценки. новая балансовая стоимость на 31 января 2014 года — 19 600 тыс. долл. резерв переоценки на 31 января 2014 года после обесценения будет равен 6100 тыс. долл. (6500 – 400). Шаг 4. для целей составления финансовой отчетности офисное здание переносится в состав краткосрочных активов по строке «долгосрочные активы, предназначенные для продажи» и в дальнейшем не амортизируется. Выписка из отчета о финансовом положении на 31 марта 2014 года: • краткосрочные активы: долгосрочные активы, предназначенные для продажи, — 19 600 тыс. долл.; • собственный капитал: резерв переоценки — 6100 тыс. долл. Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, решение о продаже которых отменено Когда мы классифицируем долгосрочный актив (нижесказанное относится и к группе выбытия) как предназначенный для продажи, мы ожидаем, что продажа произойдет в течение года с момента классификации. Однако на практике нередки ситуации, когда руководство отменяет свое решение о про- даже актива, предполагая его дальнейшее использование. В этом случае МСФО (IFRS) 5 требует, чтобы на тот момент, когда долгосрочный актив перестал удовлетворять критериям предназначенного для продажи, он должен быть оценен по наименьшей стоимости из: балансовой стоимости до того, как актив был классифицирован как предназначен- ный для продажи, скорректированной на суммы амортизации и переоценок, кото- рые были бы признаны, если бы актив не был классифицирован как предназначен- ный для продажи; его возмещаемой стоимости. Для чего это сделано? Цель — не допустить манипулирования с финансовой отчет- ностью. Если бы балансовая стоимость актива не корректировалась на тот момент, когда долгосрочный актив перестал удовлетворять критериям как предназначенный для продажи, то недобросовестные составители отчетности получили бы способ не амортизировать активы на основании того, что они якобы предназначены для продажи. Именно поэтому и вводится требование оценивать актив исходя из такой стоимости, которая была бы получена, если бы актив продолжал амортизироваться. Плюс одновре- менно с этим фактически делается тест на обесценение (при сравнении с возмещаемой суммой). гЛава 6. краткОсрОЧные и дОЛгОсрОЧные активы 199 ПРИМЕР 6.20. ПРЕКРАЩЕНИЕ КЛАССИФИКАЦИИ АКТИВА КАК ПРЕДНАЗНАЧЕННОГО ДЛЯ ПРОДАЖИ предприятие готовит свою отчетность за год, закончившийся 31 декабря 2013 года. 1 апреля 2013 года ру- ководство предприятия приняло решение продать морально устаревший станок. при этом выполняются все критерии классификации станка как предназначенного для продажи. Балансовая стоимость станка на 31 де- кабря 2012 года составляет 1,2 млн долл. срок полезного использования составляет 4 года. на дату принятия решения о продаже станка его справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу составила 1 млн долл. (эта же оценка сохранилась и на 31 декабря 2013 года). 31 декабря 2013 года руководство предприятия приняло решение прекратить продажу станка, так как по- явилась возможность его использования в другой технологической цепочке. ценность использования станка оценивается на 31 декабря 2013 года в 2 млн долл. Задание: определите, как будет представлен станок в финансовой отчетности на 31 декабря 2013 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 6.20 поскольку на 1 апреля 2013 года выполняются критерии признания станка как долгосрочного актива, пред- назначенного для продажи, необходимо провести следующие учетные операции. Шаг 1. прекратить начисление амортизации. амортизация за 3 месяца до 1 апреля 2013 года составляет 75 тыс. долл. (1200 тыс. долл. / 4 года × 3 мес. / 12 мес.). Балансовая стоимость станка на 1 апреля 2013 года равна 1125 тыс. долл. (1200 – 75). Шаг 2. Учесть станок в соответствии с действующими мсФО. так как станок учитывается по модели фактических затрат за вычетом накопленной амортизации, изменений в балансовой стоимости на этом шаге нет. Шаг 3. Оценить стоимость станка по наименьшей стоимости из балансовой стоимости (1125 тыс. долл.) и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (1000 тыс. долл.). поскольку справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу меньше балансовой, станок в дальнейшем учитывается по стоимости 1000 тыс. долл. в прибылях и убытках предприятие отражает обесценение станка на сумму 125 тыс. долл. (1000 – 1125). Шаг 4. для целей составления финансовой отчетности станок перенесен в раздел «краткосрочные активы» по строке «долгосрочные активы, предназначенные для продажи». на протяжении последующих 9 месяцев с 1 апреля 2013 года по 31 декабря 2013 года новая балансовая стоимость станка не менялась и составляла 1000 тыс. долл. на 31 декабря 2013 года, когда руководство предприятия приняло решение использовать станок в другой технологической цепочке, его стоимость должна быть оценена по наименьшей из: • балансовой стоимости, рассчитанной исходя из того, что он не был классифицирован как предназначенный для продажи; • возмещаемой суммы. если бы станок продолжал амортизироваться в течение всего 2013 года, его балансовая стоимость на конец года составила бы 900 тыс. долл. (1200 тыс. долл. – 1200 тыс. долл. / 4 года). возмещаемая сумма (в соответствии с мсФО (IAS) 36) — это наибольшая из ценности использования (2000 тыс. долл.) и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (1000 тыс. долл.). таким образом, возмещаемая сумма равна ценности использования станка, то есть 2000 тыс. долл. 200 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты возвращаясь к оценке станка, на 31 декабря 2013 года после решения о продолжении использования станка его стоимость будет равна наименьшей из балансовой стоимости, рассчитанной исходя из того, что аморти- зация не прекращалась (900 тыс. долл.), и возмещаемой суммы (2000 тыс. долл.). итого новая оценка станка на 31 декабря 2013 года составляет 900 тыс. долл. для этого в прибылях и убытках необходимо признать корректировку балансовой стоимости основного средства в качестве расхода в размере 100 тыс. долл. (900 – 1000). всего по станку за 2013 год в качестве расходов в прибылях и убытках будет отражено 300 тыс. долл., в том числе: • обесценение долгосрочного актива, предназначенного для продажи, — 125 тыс. долл.; • корректировка в связи с прекращением признания как предназначенного для продажи — 100 тыс. долл.; • амортизация за первые 3 месяца 2013 года — 75 тыс. долл. 6.6.3. Прекращенная деятельность Для того чтобы пользователи финансовой отчетности (инвесторы, заимодавцы и про- чие кредиторы) могли прогнозировать будущие результаты деятельности предприятия, а также представлять, за счет использования каких долгосрочных активов предприятие собирается генерировать доходы, прекращенная деятельность должна показываться отдельно от продолжающейся деятельности в отчете о совокупном доходе (при этом сравнительная информация за предыдущие периоды должна быть соответствующим образом пересчитана). Прежде чем мы рассмотрим понятие прекращенной деятельности, определим термин «компонент предприятия». Компонент.предприятия — это деятельность и потоки денежных средств, которые могут быть четко обособлены операционно и для целей финансовой отчетности от остальной части предприятия. Другими словами, если рассматривать Группу компаний, то компонентом предприятия будет любое дочернее общество, так как оно ведет деятельность и составляет отдельную финансовую отчетность. Подразделение предприятия (не оформленное как отдельное юридическое лицо) тоже может являться компонентом предприятия, если ведет деятель- ность, генерирующую денежный поток, и по этому подразделению составляется хотя бы внутренняя финансовая отчетность (которая позволяет отделить эту деятельность от деятельности остального предприятия). Прекращенная.деятельность.—.это компонент предприятия, который выбыл либо классифицирован как предназначенный для продажи (на отчетную дату) и: представляет собой отдельный значительный вид деятельности или географиче- ский район ведения операций и, в свою очередь, является частью скоординирован- ного плана выбытия; является дочерней компанией, приобретенной исключительно с целью перепро- дажи. МСФО (IFRS) 5 требует, чтобы отчет о совокупном доходе составлялся на основе про- должающейся деятельности. При этом прекращенная деятельность показывается в отчете о совокупном доходе двумя способами (п. 33 МСФО (IFRS) 5): гЛава 6. краткОсрОЧные и дОЛгОсрОЧные активы 201 1) одной строкой, отражающей прибыль или убыток от прекращенной деятельности после налогообложения. При этом в примечаниях к финансовой отчетности необхо- димо расшифровать основные компоненты отчета о совокупном доходе, относящиеся к прекращенной деятельности (выручка, расходы, прибыль до налога, налог на при- быль, прибыль после налога). Это самый распространенный способ представления; 2) отдельным (от продолжающейся деятельности) столбцом, где представлены все элементы отчета о совокупном доходе, относящиеся к прекращенной деятельно- сти. Этот способ представления не так сильно распространен, поскольку серьезно утяжеляет отчет о совокупном доходе, ведь помимо продолжающейся и прекращен- ной деятельности в нем должна быть представлена информация за предыдущий сравнительный период. При этом такая сравнительная информация ретроспек- тивно пересчитывается. Иными словами, информация о результатах деятельности за прошлые периоды, относящиеся к текущей прекращенной деятельности, также представляется отдельно. ПРИМЕР 6.21. ИЛЛЮСТРАЦИЯ К ПРЕДСТАВЛЕНИЮ ПРЕКРАЩЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В ОТЧЕТЕ О СОВОКУПНОМ ДОХОДЕ группа компаний состоит из двух предприятий: управляющей компании и завода, акциями которого владеет управляющая компания. Будем считать, что в собственности управляющей компании находится 100% акций завода. Управляющая компания оказывает услуги по управлению активами как заводу, так и сторонним контрагентам. завод при этом генерирует 90% всего оборота и прибыли группы. группа компаний представляет отчетность за 2013 год и сравнительную информацию за 2012 год. в конце 2013 года руководство управляющей компании принимает решение продать пакет акций завода. при этом завод можно рассматривать как группу выбытия, предназначенную для продажи. Задание: поясните, что может сказать потенциальный инвестор, который анализирует отчетность Группы, для принятия решения о покупке акций управляющей компании. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 6.21. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ, НЕ СООТВЕТСТВУЮЩЕЕ ТРЕБОВАНИЯМ МСФО (IFRS) 5 допустим, в консолидированной отчетности прекращенная и продолжающаяся деятельность показываются вместе, то есть не выполняются требования мсФО (IFRS) 5 (табл. 6.11). информация о том, что управляющая компания продает завод, приводится в примечании к финансовой отчетности. Таблица 6.11. консолидированный отчет о совокупном доходе гк (прекращенная и продолжаю- щаяся деятельность представлены вместе) за год, завершившийся 31 декабря, $'000 2013 2012 выручка 45 000 30 000 себестоимость продаж (25 000) (20 000) валовая прибыль 20 000 10 000 202 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты 2013 2012 расходы (4000) (3000) прибыль до налогообложения 16 000 7000 налог на прибыль (3200) (1400) прибыль за период 12 800 5600 наверняка он отметит, что группа компаний является средним по объему продаж предприятием. в 2013 году компания увеличила оборот на 50% по сравнению с 2012 годом. группе удалось значительно снизить из- держки на производство продукции, в результате чего валовая прибыль увеличилась на 100% по сравнению с 2012 годом, а чистая прибыль после налогообложения выросла более чем в 2 раза (2,3 раза). как ожидает инвестор, в 2014 году группе удастся заработать как минимум такую же прибыль, как в 2013 году. инвестор делает вывод, что рассматриваемая группа компаний привлекательна в плане инвестирования в нее. информацию о том, что завод рассматривается как предназначенный для продажи, приведенную в примечании, инвестор может и не заметить. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 6.21. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ, СООТВЕТСТВУЮЩЕЕ ТРЕБОВАНИЯМ МСФО (IFRS) 5 теперь рассмотрим отчетность группы, составленную по требованиям мсФО (IFRS) 5 (табл. 6.12). Таблица 6.12. консолидированный отчет о совокупном доходе гк (по мсФО (IFRS) 5) за год, завершившийся 31 декабря, $'000 2013 2012 выручка 4500 3000 себестоимость продаж (2500) (2000) валовая прибыль 2000 1000 расходы (400) (300) прибыль до налогообложения 1600 700 налог на прибыль (320) (140) прибыль за период от продолжающейся деятельности 1280 560 прибыль за период от прекращенной деятельности 11 520 5040 итого прибыль за период 12 800 5600 напомним, что завод генерирует 90% всех доходов и прибылей группы. поскольку завод рассматривается как предназначенный для продажи, результаты его деятельности должны быть представлены как прекращенная деятельность. иными словами, отчет о совокупном доходе должен быть представлен на основе продолжающейся деятельности (которая составляет только 10% и фактически относится к услугам управляющей компании). на основе продолжающейся деятельности составлен не только отчет за текущий период, но и ретроспективно пересчитан сравнительный период 2012 года. гЛава 6. краткОсрОЧные и дОЛгОсрОЧные активы 203 Фактически данный отчет является отчетом именно управляющей компании, деятельность которой будет про- должаться. но с точки зрения потенциального инвестора, данная компания может не представлять интереса из-за незначительных объемов деятельности. экстраполируя данные отчетности на будущее, можно ожидать, что компания получит в 2014 году прибыль в размере 1280 тыс. долл. Идентификация деятельности как прекращенной Рассмотрим особенности идентификации деятельности в качестве прекращенной в не- скольких ситуациях. Общее условие: компании готовят отчетность за 2013 год (отчет- ность за 2012 год представляется как сравнительная информация). ПРИМЕР 6.22. ИДЕНТИФИКАЦИЯ ПРЕКРАЩЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ Условие 1. компания осуществляет производственную деятельность в нескольких странах. в середине 2013 года руководство компании приняло решение продать все свои заводы в стране Х. для этого был составлен план продаж, который руководство активно начало реализовывать. на отчетную дату заводы правильно классифи- цируются как предназначенные для продажи. Задание 1: объясните, является ли деятельность заводов в стране Х прекращенной. РЕШЕНИЕ ЗАДАНИЯ 1 ПРИМЕРА 6.22 деятельность заводов в стране Х является прекращенной деятельностью в 2013 году, так как: • деятельность заводов относится к крупному географическому сегменту, по которому есть план выбытия; • компоненты (то есть заводы) классифицируются на отчетную дату как предназначенные для продажи. Условие 2. компания осуществляет производственную деятельность в нескольких странах. в середине 2013 года руководство компании приняло решение продать половину своих заводов в стране Х. для этого был составлен план продаж, который руководство активно начало реализовывать. на отчетную дату заводы правильно классифицируются как предназначенные для продажи. Оставшиеся заводы продолжают полный выпуск номенклатуры продукции, которую выпускали и заводы, классифицируемые как предназначенные для продажи. Задание 2: объясните, является ли деятельность заводов в стране Х прекращенной. РЕШЕНИЕ ЗАДАНИЯ 2 ПРИМЕРА 6.22 деятельность заводов в стране Х не является прекращенной в 2013 году, так как компания не прекратила деятельность в стране Х. таким образом, результаты деятельности заводов в стране Х входят в состав продолжающейся деятельности как 2013 году, так и в 2014 году. Условие 3. компания осуществляет производственную деятельность в нескольких странах. в середине 2013 года руководство компании приняло решение прекратить деятельность своих заводов в стране Х. для этого был составлен план реструктуризации, который руководство активно начало реализовывать. план предусматривает остановку заводов в 2014 году, сокращение персонала и продажу основной части оборудования. на отчетную дату это оборудование правильно классифицируется как предназначенное для продажи. |