Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
ПРИМЕР 9.2. СВЕРКА БУХГАЛТЕРСКОЙ ПРИБЫЛИ СО ЗНАЧЕНИЕМ ТЕКУЩЕГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ, С УЧЕТОМ РАСХОДОВ, НЕ ПОДЛЕЖАЩИХ ВЫЧЕТУ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ компания «альфа» формирует отчетность за 2016 год. Она учитывает недвижимость в качестве основных средств по модели переоценки. на 31 декабря 2015 года балансовая стоимость недвижимости была равна 5 млн долл. и срок ее полезного использования, начиная с этой даты, составлял 50 лет. до 2016 года недвижимость не переоценивалась, так как ее справедливая стоимость не отличалась от балан- совой. на 1 января 2016 года справедливая стоимость недвижимости составила 6 млн долл. для целей на- логообложения данная переоценка не учитывается. амортизация для целей налогообложения рассчитывается исходя из суммы 5 млн долл. в течение отчетного 2016 года валовая прибыль компании «альфа» составила 400 тыс. долл. (до вычета амортизации). в течение 2016 года «альфа» провела научные исследования в смежной (по отношению к ос- новной) области деятельности. затраты на научные исследования составили 60 тыс. долл. компания включила их в себестоимость (то есть эти затраты уже учтены в валовой прибыли), однако налоговый орган не принял данные затраты в уменьшение налогооблагаемой прибыли. ставка налога на прибыль составляет 20%. Задание: – объясните, как данную ситуацию следует отразить в отчете о совокупном доходе за 2016 год и в от- чете о финансовом положении на 31 декабря 2016 года; – представьте сверку произведения бухгалтерской прибыли на налоговую ставку со значением теку- щего налога на прибыль за 2016 год. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 9.2 переоценка недвижимости на 1 января 2016 года в сумме 1000 тыс. долл. производится через прочий сово- купный доход и отражается в резерве переоценки. на 1 января 2016 года балансовая стоимость недвижимости составляет 6000 тыс. долл. налоговая база этого объекта недвижимости не меняется и равна 5000 тыс. долл. 324 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты налогооблагаемая временная разница в сумме 1000 тыс. долл. приводит к возникновению отложенного на- логового обязательства в сумме 200 тыс. долл. (1000 тыс. долл. × 20%). поскольку налоговые последствия учитывают так же, как и основную операцию переоценки, отложенный налог следует отразить в составе резерва переоценки в прочем совокупном доходе. на 1 января 2016 года следует сделать следующие проводки. переоценка недвижимости: дт «Основные средства» 1000 тыс. долл. кт «резерв переоценки» 1000 тыс. долл. начисление отложенного налога: дт «резерв переоценки» 200 тыс. долл. кт «Отложенное налоговое обязательство» 200 тыс. долл. резерв переоценки на 1 января 2016 года составит 800 тыс. долл. (1000 тыс. – 200 тыс.). в 2016 году амортизация для целей бухгалтерского учета составит 120 тыс. долл. (6000 тыс. долл. / 50 лет). а для целей налогового учета — 100 тыс. долл. (5000 тыс. долл. / 50 лет). на 31 декабря 2016 года балансовая стоимость недвижимости составит 5880 тыс. долл. (6000 тыс. – 120 тыс.). налоговая база недвижимости — 4900 тыс. долл. (5000 тыс. – 100 тыс.). налогооблагаемая временная разница в сумме 980 тыс. долл. (5880 тыс. – 4900 тыс.) приводит к возникновению отложенного налогового обязательства в размере 196 тыс. долл. (980 тыс. долл. × 20%). так как налоговые последствия необходимо учитывать так же, как и основную операцию начисления амор- тизации, изменение в отложенном налоге в сумме 4 тыс. долл. (200 тыс. – 196 тыс.) следует отнести на счет прибылей и убытков. в учете следует сделать следующие проводки. начисление амортизации по недвижимости: дт «прибыли и убытки» 120 тыс. долл. кт «амортизация основных средств» 120 тыс. долл. начисление отложенного налогового обязательства: дт «Отложенное налоговое обязательство» 4 тыс. долл. кт «прибыли и убытки» 4 тыс. долл. налогооблагаемая прибыль за 2016 год составит 360 тыс. долл. (валовая прибыль 400 тыс. — налоговая амор- тизация 100 тыс. + затраты на исследования, не подлежащие вычету для целей налогообложения, 60 тыс.). текущий налог на прибыль будет равен 72 тыс. долл. (360 тыс. долл. × 20%) и отражен в составе прибылей и убытков. в табл. 9.13 представлена выписка из отчетности компании «альфа» за 2016 год, а в табл. 9.14 — сверка рас- хода по налогу на прибыль с бухгалтерской прибылью. гЛава 9. мсФО (IAS) 12 «наЛОги на приБыЛЬ» 325 Таблица 9.13. выписка из отчетности компании «альфа» за 2016 год, $’000 Отчет о совокупном доходе Отчет о финансовом положении на 31 декабря 2016 года Прибыли и убытки Долгосрочные активы валовая прибыль 400 Основные средства 5880 амортизация (120) собственный капитал прибыль до налогообложения 280 резерв переоценки 800 налог на прибыль, в том числе: (68) Долгосрочные обязательства текущий налог (72) Отложенное налоговое обязательство 196 отложенный налог 4 краткосрочные обязательства Чистая прибыль 212 задолженность по налогу на прибыль 72 Прочий совокупный доход переоценка недвижимости 1000 Отложенный налог, связанный с переоцен- кой недвижимости (200) итого прочий совокупный доход 800 итого совокупный доход 1012 Таблица 9.14. выписка из примечаний к отчетности компании «альфа» за 2016 год, $’000 Сверка расхода по налогу и произведения бухгалтерской прибыли на налоговую ставку Бухгалтерская прибыль до налогообложения 280 налог по ставке 20% 56 налоговые последствия расходов, не подлежащих вычету для целей налогообложения (затраты на исследования), 60 тыс. долл. × 20% 12 расход по налогу на прибыль 68 9.2.4. Определение налоговой базы До этого момента мы использовали общее определение налоговой базы актива или обязательства как значение этого актива и обязательства для целей налогового учета. В качестве примера мы рассматривали временные разницы, возникающие при учете основных средств в результате несоответствия балансовой стоимости основного сред- ства и его налоговой базы. 326 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Обычно примеры с основными средствами или любыми капитализированными затра- тами в качестве активов достаточно понятны. Однако активы могут формироваться не только за счет капитализации затрат, но и за счет доходов, отраженных в бухгалтерском учете, но еще не оплаченных клиентом. Самый яркий пример такого актива — деби- торская задолженность. Как определять налоговую базу в отношении дебиторской задолженности? Если мы будем рассматривать обязательство, то увидим, что и обязательство может формироваться за счет: расходов, проведенных в отчетном периоде, но еще не оплаченных; отложенных доходов (полученных от покупателей авансов). Чтобы унифицировать подходы к определению налоговой базы актива и обязательства, Совету по МСФО пришлось дать их четкие определения. Для того чтобы эти определения не показались сложными для восприятия, приведем рядом с определением МСФО его краткую интерпретацию (табл. 9.15). Таблица 9.15. Определения мсФО и их краткая интерпретация Определение МСФО Краткая интерпретация определения НАЛОГОВАЯ БАЗА АКТИВА 1. для капитализированных затрат (основные средства, нма, запасы, незавершенное производство) Налоговая база актива — это сумма, которая будет вычитаться в налого- вых целях из любых налогооблагаемых экономических выгод, которые бу- дет получать предприятие при возмещении балансовой стоимости актива Налоговая база = сумма будущих налоговых вычетов 2. активы, связанные с признанными, но не оплаченными доходами (дебиторская задолженность, права требования) если эти экономические выгоды не подлежат налогообложению, налого- вая база актива равна его балансовой стоимости Налоговая база = Балан- совая стоимость – Буду- щие налогооблагаемые доходы НАЛОГОВАЯ БАЗА ОБЯЗАТЕЛЬСТВА 1. признанные, но не оплаченные расходы налоговая база обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом любых сумм, которые подлежат вычету в налоговых целях в отношении такого обязательства в будущих периодах Налоговая база = Балан- совая стоимость – Буду- щие налоговые вычеты 2. полученные авансы (выручка и прочие доходы) в случае выручки, полученной авансом, налоговая база возникающего обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом любых сумм выручки, которые не будут облагаться налогом в будущих периодах Налоговая база = сумма будущих налогооблагае- мых доходов гЛава 9. мсФО (IAS) 12 «наЛОги на приБыЛЬ» 327 Выше мы уже рассмотрели примеры расчета отложенного налога в отношении основных средств. Теперь разберем расчет отложенных налогов, возникающих в связи с призна- нием дебиторской задолженности, признанием понесенных, но не оплаченных расходов и получением от покупателей авансов. ПРИМЕР 9.3. НАЛОГОВАЯ БАЗА ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ компания «альфа» в 2015 году отразила в качестве дохода начисленные в ее пользу дивиденды от объекта инвестиций в сумме 1000 долл. Фактически компания получила дивиденды в 2016 году. для целей налогоо- бложения дивиденды облагаются налогом на прибыль по кассовому методу, то есть в момент их получения. ставка налога на прибыль составляет 20%. Задание: объясните, как текущий и отложенный налоги на прибыль отражаются в финансовой отчетности за годы, закончившиеся 31 декабря 2015 года и 31 декабря 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 9.3 так как компания не получила дивиденды в 2015 году, на 31 декабря 2015 года текущий налог на прибыль по ним равен нулю. получение дивидендов в 2016 году приведет к начислению текущего налога на прибыль в размере 200 долл. (1000 долл. × 20%). теперь рассчитаем отложенный налог на 31 декабря 2015 года. итак, балансовая стоимость дебиторской задолженности равна 1000 долл. налоговая база дебиторской за- долженности равна нулю (балансовая стоимость 1000 долл. – будущие налогооблагаемые доходы 1000 долл.). в результате возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 1000 долл. тогда отложенное налоговое обязательство составит 200 долл. (1000 долл. × 20%). начисление данного обя- зательства необходимо признать за счет прибылей и убытков. на 31 декабря 2016 года и балансовая стоимость дебиторской задолженности, и ее налоговая база будут равны нулю, так как задолженность по дивидендам будет погашена объектом инвестиций. Отложенное налоговое обязательство подлежит полному списанию за счет прибылей и убытков в 2016 году (табл. 9.16). Таблица 9.16. выписка из отчетности компании «альфа» за 2015–2016 годы, $ Отчетность 2015 год 2016 год Отчет о совокупном доходе прибыли и убытки инвестиционный доход 1000 – налог на прибыль, в том числе: (200) – текущий налог – (200) отложенный налог (200) 200 Чистая прибыль 800 – 328 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Отчетность 2015 год 2016 год Отчет о финансовом положении на 31 декабря Краткосрочные активы денежные средства – 1000 дебиторская задолженность 1000 – Долгосрочные обязательства Отложенное налоговое обязательство 200 – Краткосрочные обязательства задолженность по налогу на прибыль – 200 ПРИМЕР 9.4. НАЛОГОВАЯ БАЗА ОБЯЗАТЕЛЬСТВА (ПРИЗНАННЫЕ, НО НЕ ОПЛАЧЕННЫЕ РАСХОДЫ) в течение 2015 года коллегия адвокатов оказывала компании «Бета» юридические услуги. на 31 декабря 2015 года компания «Бета» отразила обязательство перед коллегией адвокатов в сумме 1500 долл. компания погасила эту задолженность в течение 2016 года. для данного вида услуг расходы принимаются к вычету для целей налогообложения только после их фактической оплаты (то есть кассовым методом). ставка налога на прибыль составляет 20%. прибыль до вычета данных расходов равна 5000 долл. в год. Задание: объясните, как текущий и отложенный налоги на прибыль отражаются в финансовой отчетности за годы, закончившиеся 31 декабря 2015 года и 31 декабря 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 9.4 так как компания «Бета» не оплатила расходы на юридические услуги в 2015 году, они не принимаются для целей налогообложения. тогда текущий налог на прибыль будет равен 1000 долл. (5000 долл. × 20%). в 2016 году компания «Бета» погасит обязательство перед коллегией адвокатов, и текущий налог на прибыль будет равен 700 долл. ((5000 – 1500) × 20%). далее рассчитаем отложенный налог на 31 декабря 2015 года. Балансовая стоимость кредиторской задолженности равна 1500 долл. налоговая база кредиторской задолжен- ности равна нулю (балансовая стоимость 1500 долл. – будущие налоговые вычеты 1500 долл.). в результате возникает вычитаемая временная разница в размере 1500 долл. тогда отложенный налоговый актив будет равен 300 долл. (1500 долл. × 20%). его следует признать в корре- спонденции со счетом прибылей и убытков. на 31 декабря 2016 года и балансовая стоимость кредиторской задолженности, и ее налоговая база будут равны нулю, так как компания погасит задолженность перед коллегией адвокатов. в результате в 2016 году отложенный налоговый актив необходимо списать за счет прибылей и убытков (табл. 9.17). гЛава 9. мсФО (IAS) 12 «наЛОги на приБыЛЬ» 329 Таблица 9.17. выписка из отчетности компании «Бета» за 2015–2016 годы, $ Отчетность 2015 год 2016 год Отчет о совокупном доходе прибыли и убытки прибыль до вычета расходов на юридические услуги 5000 5000 Юридические услуги (1500) – прибыль до налогообложения 3500 5000 налог на прибыль, в том числе: (700) (1000) текущий налог (1000) (700) отложенный налог 300 (300) Чистая прибыль 2800 4000 Отчет о финансовом положении на 31 декабря долгосрочные активы Отложенный налоговый актив 300 – краткосрочные обязательства кредиторская задолженность 1500 – задолженность по налогу на прибыль 1000 700 ПРИМЕР 9.5. НАЛОГОВАЯ БАЗА ОБЯЗАТЕЛЬСТВА (АВАНС) компания «гамма» в 2015 году получила аванс от клиента в размере 3000 долл. Услуги клиенту компания оказала в 2016 году на полную сумму аванса. для целей налогообложения поступления средств от клиентов облагаются по кассовому методу, то есть в момент получения. ставка налога на прибыль составляет 20%. рассчитаем текущий налог на прибыль. Задание: объясните, как текущий и отложенный налоги на прибыль отражаются в финансовой отчетности за годы, закончившиеся 31 декабря 2015 года и 31 декабря 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 9.5 так как компания получила денежные средства в 2015 году, текущий налог на прибыль за 2015 год по ним будет равен 600 долл. (3000 долл. × 20%). при этом оказание услуг в 2016 году уже не приведет к налогообложению. теперь рассчитаем отложенный налог на 31 декабря 2015 года. Балансовая стоимость аванса составляет 3000 долл. налоговая база аванса равна нулю (будущие налого- облагаемые доходы будут равны нулю). вычитаемая временная разница составит 3000 долл. в результате 330 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты возникает отложенный налоговый актив в сумме 600 долл. (3000 долл. × 20%). его необходимо начислить в корреспонденции со счетом прибылей и убытков. на 31 декабря 2016 года и балансовая стоимость аванса, и его налоговая база будут равны нулю, так как компания окажет услуги в течение 2016 года на всю сумму авансов. Отложенный налоговый актив необходимо списать за счет прибылей и убытков в 2016 году (табл. 9.18). Таблица 9.18. выписка из отчетности компании «гамма» за 2015–2016 годы, $ Отчетность 2015 год 2016 год Отчет о совокупном доходе прибыли и убытки доходы от услуг – 3000 налог на прибыль, в том числе: – (600) текущий налог (600) – отложенный налог 600 (600) Чистая прибыль – 2400 Отчет о финансовом положении на 31 декабря долгосрочные активы Отложенный налоговый актив 600 – краткосрочные обязательства авансы клиентов 3000 – задолженность по налогу на прибыль 600 – ГЛАВА 10. Финансовые инструменты 10.1. МСФО (IAS) 21 «Влияние изменения валютных курсов» МСФО (IAS) 21 «Влияние изменения валютных курсов» был впервые принят в июле 1983 года. В декабре 2003 года стандарт был полностью пересмотрен, и сейчас мы ра- ботаем именно с этой версией стандарта. МСФО (IAS) 21 нельзя назвать часто тестируемым стандартом на экзамене ДипИФР- Рус. Частота тестирования за последние семь лет составляет 29% (с ноября 2011 года частота тестирования составила 33%). Но понимание этого стандарта очень важно, так как тестируется он чаще всего в паре с финансовыми инструментами. Поэтому мы рас- сматриваем IAS 21 «Влияние изменения валютных курсов» непосредственно перед финансовыми инструментами. Обратите внимание! Вам будет удобнее воспринимать и структурировать информацию, если вы откроете краткие конспекты соответствующего стандарта из приложения 2. Рассмотрим основные определения. Монетарные.статьи.—.это денежные средства (в любой валюте), а также активы к полу- чению и обязательства к выплате денежными средствами (в любой валюте). Немонетарные.статьи.—.статьи активов, обязательств и собственного капитала, от- личные от монетарных статей. Функциональная.валюта.— валюта, используемая в основной экономической среде, в которой предприятие осуществляет свою деятельность. Иностранная.валюта — любая валюта, отличная от функциональной валюты. Текущий.обменный.курс — обменный курс валют при немедленной поставке. Курс.закрытия.—.текущий обменный курс на конец отчетного периода. Курсовая.разница — разница, возникающая при переводе определенного количества единиц одной валюты в другую валюту с использованием разных обменных курсов валют. Основная идея стандарта — предприятие обязано вести учет в своей функциональной валюте. При этом отчетность может представляться в любой валюте (валюте представле- ния отчетности) путем определенного пересчета показателей отчетности, составленной в функциональной валюте. 332 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Для этого предприятие должно определить свою функциональную валюту. Для опре- деления функциональной валюты должны быть рассмотрены следующие факторы: валюта страны, в которой предприятие осуществляет свою деятельность; валюта, которая больше всего влияет на цены товаров и услуг (валюта, в которой производятся расчеты за товары и услуги); валюта страны, чьи условия конкуренции и нормативная база определяют продаж- ные цены на товары и услуги; валюта, в которой осуществляются расходы (оплата труда, материалы и т. д.). Экзамен ДипИФР-Рус не рассматривает глобальные вопросы перевода отчетности из функциональной валюты в иностранную валюту и валюту представления отчетно- сти и вопросы перевода отчетности иностранного подразделения в функциональную валюту компании. Экзамен ДипИФР-Рус сосредоточен на частных вопросах: перевод операции, совершенной в иностранной валюте, в функциональную ва- люту; дальнейший учет в функциональной валюте активов и обязательств, первоначаль- но номинированных в иностранной валюте. Для применения на экзамене необходимо пользоваться четырьмя основными прави- лами. |