Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
399 первоначальная стоимость оборудования: $’000 приобретение оборудования по спот-курсу = 3000 / 1,5 2000 накопленная сумма по инструменту хеджирования (180) итого первоначальная стоимость 1820 амортизация оборудования начинается с момента готовности к использованию. амортизация (дт «прибыли и убытки») — 273 тыс. долл. (1820 / 5 лет × 9 мес. / 12). Балансовая стоимость основного средства (оборудования) на 31.03.17 — 1547 тыс. долл. Отражается в отчете о финансовом положении в разделе «внеоборотные активы». Выписка из отчета о совокупном доходе за год, закончившийся 31 марта, $’000 прибыли и убытки 2017 года 2016 года доход от инструмента хеджирования (неэффективная часть) 10 10 амортизация (273) – прочий совокупный доход доход от инструмента хеджирования 40 140 Выписка из отчета о финансовом положении на 31 марта, $’000 внеоборотные активы 2017 года 2016 года Основное средство 1547 – Оборотные активы инструмент хеджирования – 150 собственный капитал прочие компоненты капитала – 140 ПРИМЕР 10.16. ХЕДЖИРОВАНИЕ ДЕНЕЖНЫХ ПОТОКОВ, В РЕЗУЛЬТАТЕ КОТОРЫХ НЕ ПОЯВЛЯЮТСЯ НЕФИНАНСОВЫЕ АКТИВЫ И НЕФИНАНСОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА компания «ипсилон» составляет свою финансовую отчетность ежегодно по состоянию на 31 марта 2016 года. 1 января 2016 года «ипсилон» подписал договор на продажу товаров зарубежному покупателю 30 июня 2016 года. товары были проданы за 3 млн шиллингов 30 июня 2016 года, и покупатель расплатился с «ипси- лон» в этот же день. 1 января 2016 года «ипсилон» заключил форвардный контракт на продажу 3 млн шиллингов 30 июня 2016 года за 1,8 млн долл. на 31 марта 2016 года стоимость контракта на продажу 3 млн шиллингов 30 июня 2016 года составляла 1,95 млн долл. 30 июня 2016 года спот-курс равнялся 1,5 шиллинга за 1 доллар. Форвардный контракт был исполнен «ипси- лоном», оплатившим другой стороне 200 000 долл. на эту дату. «ипсилон» применяет учет хеджирования для всех случаев, разрешенных мсФО (IFRS) 9. валютный контракт в целом соответствует критериям и условиям применения учета хеджирования согласно мсФО (IFRS) 9. спот-курс шиллинга к 1 доллару составил: • на 1 января 2016 года — 1,648 шиллинга за 1 доллар; • на 31 марта 2016 года — 1,531 шиллинга за 1 доллар; • на 30 июня 2016 года — 1,500 шиллинга за 1 доллар. 400 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Задание: объясните, как данная операция должна быть отражена в отчетности за годы, закончившиеся 31 марта 2016 года и 31 марта 2017 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 10.16 ситуацию регулирует мсФО (IFRS) 9. договор на продажу товаров не отражается в учете ни на дату заключения, ни на 31.03.16, так как является договором в стадии исполнения. продажа товаров — это высоковероятная операция, для хеджирования которой используется метод хеджи- рования денежных средств. контракт на продажу валюты — производный финансовый инструмент, так как выполняются критерии: • его стоимость меняется в зависимости от валютного курса шиллинг/доллар; • не требует первоначальной инвестиции; • расчеты по нему будут произведены в будущем. Контракт на продажу валюты может являться инструментом хеджирования. Обычно производный финансовый инструмент учитывается по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Однако инструмент хеджирования денежных потоков учитывается по справедливой стоимости через: • прочий совокупный доход (эффективная часть); • прибыли и убытки (неэффективная часть). Год закончившийся, 31 марта 2016 года на 1 января 2016 года инструмент хеджирования не отражается в учете, так как его справедливая стоимость равна нулю. Балансовая стоимость на 31.03.16 инструмента хеджирования (финансовое обязательство) — 150 тыс. долл. (1950 тыс. – 1800 тыс.). Отражается в отчете о финансовом положении в разделе «краткосрочные обязательства». эффективная часть хеджирования — это наименьшее между: • изменением справедливой стоимости инструмента хеджирования — 150 тыс. долл.; • изменением справедливой стоимости объекта хеджирования (ожидаемого денежного потока) — 140 тыс. долл. (3000 / 1,531 – 3000 / 1,648). прочий совокупный доход (убыток) от инструмента хеджирования (эффективная часть) — (140) тыс. долл. прочие компоненты капитала на 31.03.16 — 140 тыс. долл. неэффективная часть хеджирования признается в составе расходов (дт «прибыли и убытки») — 10 тыс. долл. (150 тыс. долл. – 140 тыс. долл.). Год, закончившийся 31 марта 2017 года на дату исполнения 30.06.16 инструмент хеджирования оценивается по справедливой стоимости — 200 тыс. долл. (3000 / 1,5 — 1800) и отражается как финансовое обязательство. Финансовое обязательство погашается путем перечисления другой стороне денежных средств в сумме 200 тыс. долл. эффективная часть хеджирования — это наименьшее между: гЛава 10. ФинансОвые инстрУменты 401 • изменением справедливой стоимости инструмента хеджирования — 200 тыс. долл.; • изменением справедливой стоимости объекта хеджирования (ожидаемого денежного потока) — 180 тыс. долл. (3000 / 1,500 – 3000 / 1,648). прочий совокупный доход (убыток) от инструмента хеджирования (эффективная часть) — (40) тыс. долл. (180 тыс. долл. – 140 тыс. долл.). прочие компоненты капитала на 30.06.16 — (180) тыс. долл. (140 тыс. + 40 тыс.). неэффективная часть изменения справедливой стоимости отражается в качестве расхода (дт «прибыли и убытки») — 10 тыс. долл. (200 тыс. долл. – 180 тыс. долл. – 10 тыс. долл.). после проведения операции накопленная сумма изменений справедливой стоимости реклассифицируется из собственного капитала в прибыли и убытки. • дт «прибыли и убытки»; кт «собственный капитал» — 180 тыс. долл. • прочий совокупный доход от реклассификации — 180 тыс. долл. Операция продажи товаров отражается как выручка по спот-курсу на дату продажи. выручка — 2000 тыс. долл. (3000 / 1,5). Выписка из отчета о совокупном доходе за год, закончившийся 31 марта, $’000 прибыли и убытки 2017 года 2016 года выручка 2000 – Убыток от инструмента хеджирования (неэффективная часть) (10) (10) реклассификация инструмента хеджирования (180) – прочий совокупный доход Убыток от инструмента хеджирования (40) (140) реклассификация инструмента хеджирования 180 – Выписка из отчета о финансовом положении на 31 марта, $’000 собственный капитал 2017 года 2016 года прочие компоненты капитала – (140) краткосрочные обязательства инструмент хеджирования – 140 ГЛАВА 11. мсФО (IFRS) 2 «выплаты на основе акций» МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций» (часто встречается перевод названия стандарта «Выплаты на основе долевых инструментов») был выпущен Советом по МСФО в феврале 2004 года. Стандарт применяется к операциям, предполагающим выплаты, основанные на акциях, при которых предприятие приобретает товары или получает услуги. Необходимость в стандарте была вызвана тем, что операции, связанные с выпуском собственных акций, с их последующим обменом на товары и услуги сторонних орга- низаций, а также операции премирования акциями собственных сотрудников стали обычным явлением. При этом предприятия часто не проводили данные операции в учете, мотивируя тем, что отток ресурсов (денежных средств) при выпуске акций отсутствует. Подобная ситуация не могла устраивать акционеров предприятия, ведь фактически за счет уменьшения их долей в акционерном капитале предприятия менеджмент приоб- ретал товары и услуги (или премировал акциями сотрудников предприятия). Поэтому Совет по МСФО был вынужден определить общий порядок учета операций, связанных с выплатами акций. Как уже было сказано выше, стандарт IFRS 2 «Выпла- ты на основе акций» регулирует только операции по приобретению товаров или услуг (включая услуги собственных работников). В сферу деятельности МСФО (IFRS) 2 не попадают выплаты акциями, связанные с приобретением финансовых инструментов (что регулируется МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»), приобретением долей в дочерних, ассоциированных компаниях и в совместных предприятиях (что, со- ответственно, регулируют МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов», МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия» и МСФО (IFRS) 11 «Совместное предпринимательство»). Операции, связанные с выплатами на основе акций, делятся на два типа: выплаты на основе акций, расчеты по которым производятся денежными сред- ствами; выплаты на основе акций, расчеты по которым производятся долевыми инстру- ментами. На самом деле существует еще и третий тип выплат, основанных на акциях, когда поставщик товаров или услуг имеет возможность выбрать способ расчета: получить денежные средства или долевые инструменты предприятия-покупателя. Однако этот третий тип выплат не тестируется на экзамене ДипИФР-Рус. При этом под долевыми инструментами подразумеваются как сами акции, так и опци- оны на приобретение акций предприятия. гЛава 11. мсФО (IFRS) 2 «выпЛаты на ОснОве акций» 403 Обратите внимание! Вам будет удобнее воспринимать и структурировать информацию, если вы откроете краткие конспекты соответствующего стандарта из приложения 2. Прежде чем мы перейдем к изучению учета операций, основанных на акциях, рассмо- трим следующие определения (рис. 11.1). Период перехода прав Отчетные даты Дата наделения правами (предоставления опционов) дата соглашения с работниками Дата вступления в права (дата наступления безусловного права на исполнения опциона) 1 год 3 год 2 год Дата исполнения опциона (может отличаться от даты вступления в права, если это предусмотрено соглашением) Рис. 11.1. представление дат и периодов в мсФО (IFRS) 2 Дата.предоставления.прав.(дата.наделения.правами) — дата, на которую предприятие и другая сторона заключили соглашение о платеже, основанном на акции. Дата.вступления.в.права — дата, на которую другая сторона имеет безусловное право получить денежные средства или долевые инструменты предприятия. Обычно совпадает (если договором не предусмотрено иное) с.датой.исполнения.опциона, когда сторона имеет право получить денежные средства или реализовать опцион. Обратите внимание! Дата возникновения безусловного права на получение денежных средств (или долевых инструментов) может отличаться от даты, когда сторона имеет право получить эти денежные средства (или долевые инструменты). В этом нет ничего странного. Можно сравнить с деби- торской задолженностью. Безусловное право на получение денежных средств возникает в момент возникновения дебиторской задолженности, однако фактическая дата получения денежных средств определяется соглашением об отсрочке платежа и может отличаться от даты возникновения дебиторской задолженности. Период.перехода.прав — это период с даты наделения правами (даты предоставления прав) до даты вступления в права. Например, 1 января 2015 года предприятие заключило со своими работниками договор о предоставлении каждому работнику предприятия 10 опционов на приобретение акций 404 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты по льготной цене, если работник проработает на предприятии 3 года (до 31 декабря 2018 года). Опционы будут предоставлены 15 января 2019 года. В этом примере: 1 января 2015 года — это дата предоставления прав (ее еще называют «датой наде- ления правами»), то есть дата заключения договора с работниками; 31 декабря 2018 года — это дата вступления в права. Иными словами, начиная с этой даты у работников есть безусловное право на получение опционов. Дата 15 января 2019 года только уточняет, когда предприятие обязано предоставить эти опционы, но само право возникает уже 31 декабря 2018 года, когда работники со своей стороны выполнили условия договора; период с 1 января 2015 года до 31 декабря 2018 года — это период перехода прав, по окончании которого работники должны оказывать предприятию услуги (про- работать в течение 3 лет). 11.1. Выплаты на основе акций с расчетом денежными средствами Выплаты на основе акций с расчетом денежными средствами подразумевают, что обязательство по оплате полученных товаров или услуг будет погашено денежными средствами. От обычных приобретений товаров и услуг, где расчеты с поставщиками осуществляются денежными средствами, данные операции отличает то, что расчет общей суммы платежа будет определяться через будущую цену акции (или динамику изменения цены акции). Сравните две ситуации: 1 января 2015 года компания приобрела новую технологию производства товаров. По условиям договора компания должна оплатить разработчику технологии 1 млн долл. 30 сентября 2015 года; 1 января 2015 года компания приобрела новую технологию производства товаров. По условиям договора 30 сентября 2015 года компания должна оплатить разработ- чику технологии 1 млн долл. Однако если цена акции компании за период с 1 янва- ря по 30 сентября 2015 года вырастет на 20% и более, разработчик новой техноло- гии получит 1,4 млн долл. Во втором случае мы имеем дело с выплатой на основе акций с расчетом денежными средствами, которые и регулирует МСФО (IFRS) 2. Стандарт требует, чтобы в этом случае предприятие признавало приобретенные това- ры или услуги в момент их получения (или по мере оказания услуг, если услуги носят длительный характер). По дебету предприятие признает актив или расход (в зависимости от характера приоб- ретенного товара или услуги), а по кредиту — обязательство. Первоначально и в дальнейшем обязательство оценивается на каждую отчетную дату (до момента погашения) по справедливой стоимости прав на получение выгод от при- роста стоимости акций. гЛава 11. мсФО (IFRS) 2 «выпЛаты на ОснОве акций» 405 Изменение справедливой стоимости обязательства относится на прибыли и убытки. На экзамене ДипИФР-Рус обычно тестируется ситуация предоставления своим ра- ботникам прав на получение выгод от прироста стоимости акций. При этом одним из условий предоставления прав является требование отработать в компании определен- ный период (обычно 3 года). Если предприятию оказываются услуги длительного характера, то признание услуг в расходах осуществляется нарастающим итогом по мере оказания услуг исходя из оценки на каждую отчетную дату: справедливой стоимости прав, предоставленных по соглашению; ожидаемого количества прав, которые вступят в силу. Иными словами, на каждую отчетную дату мы оцениваем ожидаемое значение итого- вой выплаты, но в учете принимаем не всю выплату, а только часть пропорционально отработанному времени (с учетом того, что было признано в качестве расхода в про- шлых периодах). Обратите внимание на то, что на каждую отчетную дату оценивается ожидаемое количество прав, которые вступят в силу. Иными словами, оценивается ожидаемое количество прав, которое останется в конце периода перехода. Это ожида- емое количество прав зависит как от количества сотрудников, которые будут работать в компании на дату перехода прав, так и от условия предоставления прав. ПРИМЕР 11.1. ВЫПЛАТА НА ОСНОВЕ АКЦИЙ С РАСЧЕТОМ ДЕНЕЖНЫМИ СРЕДСТВАМИ компания «дельта» составляет отчетность за год, закончившийся 31 марта 2016 года. 1 апреля 2014 года компания предоставила 100 своим руководящим сотрудникам права на получение выгод от прироста стоимости акций. каждый сотрудник получит 2500 прав 31 марта 2017 года при условии, что продолжит работать в компании «дельта» на эту дату. существует дополнительное условие: если цена акции компании «дельта» превысит 180 долл. за акцию 31 марта 2017 года, то каждый сотрудник получит еще по 500 прав на получение выгод от прироста стоимости акций. на 1 апреля 2014 года, по оценке руководства «дельты», только 90 сотрудников проработают в компании в течение трехлетнего периода. за год, закончившийся 31 марта 2015 года, фактически уволились пятеро сотрудников и ожидается, что еще семеро сотрудников уволятся к 31 марта 2017 года. за год, закончившийся 31 марта 2016 года, фактически уволились трое сотрудников. Ожидается, что к 31 марта 2017 года уволятся еще шестеро сотрудников. имеются следующие данные о справедливой стоимости акций на каждую отчетную дату и ожидаемой стои- мости акций на 31 марта 2017 года, $: Фактическая стоимость одной акции на отчетную дату Ожидаемая стоимость одной акции на 31 марта 2017 года 1 апреля 2014 года 171 178 31 марта 2015 года 174 178 31 марта 2016 года 179 183 406 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты справедливая стоимость прав на получение выгод от прироста стоимости акций на каждую отчетную дату равна: • 1 апреля 2014 года — 10,5 долл.; • 31 марта 2015 года — 12 долл.; • 31 марта 2016 года — 13,5 долл. по условиям предоставления прав погашение прав будет осуществлено в апреле 2017 года. Задание: объясните, как данная операция должна быть отражена в отчетности за годы, закончившиеся 31 марта 2015 года и 31 марта 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 11.1 ситуацию регулирует мсФО (IFRS) 2. предоставление прав на получение выгод от прироста стоимости акций — это выплата на основе акций с рас- четом денежными средствами. Отражается в учете по мере оказания услуг (нарастающим итогом): • дт «расходы» (прибыли и убытки); • кт «Обязательство» (отчет о финансовом положении). на каждую отчетную дату производится оценка исходя из: • ожидаемого количества прав, которые вступят в силу 31.03.2017 года; • справедливой стоимости прав. Оценка на 31 марта 2015 года Ожидаемое количество сотрудников, которые будут работать 31 марта 2017 года, — 88 (100 – 5 – 7). Ожидаемое количество прав, которые вступят в силу 31 марта 2017 года (ожидаемая цена акций не превы- шает 180 долл. за акцию, то есть ожидается, что каждому сотруднику будет предоставлено по 2500 прав), — 220 000 прав (88 сотрудников × 2500 прав). Ожидаемые совокупные расходы за трехлетний период — 2640 тыс. долл. (220 000 × 12). Обязательство на 31 марта 2015 года — 880 тыс. долл. (2640 / 3 года). Отражается в отчете о финансовом по- ложении в разделе «долгосрочные обязательства». расходы (дт «прибыли и убытки») — 880 тыс. долл. |