не собственная, учебник фин. ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ. Бухгалтерский учет в промышленности глава основные принципы бухгалтерского учета в хозяйствующих субъектах
 Скачать 1.93 Mb.
|
|
Глава 14. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ 14.1. Организационно — технические особенности строительного производства Капитальное строительство как специфическая сфера материального производства занимается созданием новых основных фондов, реконструкцией, модернизацией и капитальным ремонтом действующих объектов. В современных условиях капитальные вложения осуществляются строго по перспективному плану, который составляется на несколько лет. Строительство осуществляется двумя способами: хозяйственным и подрядным. В зависимости от характера взаимоотношений с заказчиком и круга выполняемых обязательств, строительные организации подразделяют на генподрядные и субподрядные. Генподрядные организации отвечают перед заказчиком за весь ход строительства, включая ввод объекта в эксплуатацию. Взаимоотношения между заказчиком и генподрядной строительной организацией регулируется договором подряда, который включает следующие пункты: 1) наименование подрядчика и заказчика; 2) наименование строящегося объекта; 3) сметную стоимость строящегося объекта; 4) источник финансирования; 5) формы расчетов (наличные, безналичные); 6) предоплата для начала работ; 7) сроки и порядок строительно-монтажных работ. Договор может быть с открытой и фиксированной ценой. По договору с открытой ценой подрядчику возмещают фактические затраты, с фиксированной ценой - стороны соглашаются на твердую цену (стоимость) с оговоркой о скользящей цене. Между заказчиком и подрядчиком по условиям договора могут быть установлены различные схемы взаимоотношений и ответственности: 268 1) заказчик - подрядчик; 2) заказчик - генподрядчик - субподрядчик; 3) заказчик - субподрядчик - генподрядчик. Помимо договорных отношений, существенную роль на формирование организационно-технологической специфики строительного производства оказывают особенности ее основной продукции - зданий и сооружений, к которым относятся: - стационарность или пространственная неподвижность объектов строительства; - архитектурно-конструктивная сложность, крупно-размерность и массоемкость; - многообразие возводимых объектов. Эти основные особенности продукции строительства оказывают большое влияние на технологию и условия ее производства, что приводит к значительным отличиям системы производственного учета. Специфика осуществления строительных работ заключается также в: - разнообразии предметов труда; - отдаленности и подвижности строительных организаций; - возведению на строительной площадке объектов жилищного и социально-бытового обслуживания рабочих; - возведению временных складских помещений и сооружений; - привлечения на условиях текущей аренды строительных машин и оборудования. Такие специфические особенности строительного производства обуславливают при составлении сметных расчетов выделять следующие статьи затрат: - материалы; - основная заработная плата; - затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов; - прочие (прямые) расходы; - накладные расходы. При этом первые четыре статьи считаются прямыми затратами на осуществление строительно-монтажных работ. Такая разница между составом прямых и накладных расходов строительства вызвана исторически сложившимися различиями в отражении отдельных статей затрат в классификационных группировках. Расходы по эксплуатации строительных машин и механизмов в строительстве относят к прямым затратам, а в других отраслях экономики - к косвенным. Дополнительную заработную плату основных производственных рабочих, занятых на строительно-монтажных работах, относят к накладным расходам, а в других отраслях ее включают в состав прямых затрат на оплату труда. Кроме этого, особенности строительного производства привели к наличию в составе накладных расходов строительных организаций специфических статей затрат. В настоящее время в бухгалтерском учете определен следующий состав прямых и накладных затрат по договорам строительного подряда. Прямые затраты: 1) затраты по оплате труда работников, осуществляющих строительные работы на участке, непосредственный надзор за работами, включая отчисления от заработной платы; 2) затраты на материалы, используемые в строительстве; 3) затраты по аренде основных средств; 4) затраты на проектирование и авторский надзор; 5) возможные оцененные затраты по исправлению брака и гарантийные работы; 6) затраты, связанные с удовлетворением претензий третьих сторон. Накладные расходы: 1) расходы на обслуживание работников строительства; 2) расходы по обеспечению санитарно-гигиенических и культурно-бытовых условий; 3) расходы по охране труда и технике безопасности; 270 4) расходы на организацию работ на строительных площадках; 5) затраты, не учтенные в нормах накладных расходов, но относимые на накладные расходы. У Генерального подрядчика постатейный учет затрат на производство ведут только по работам, которые выполняют собственными силами. Стоимость работ, выполненных субподрядными организациями и принятых к оплате, отражают у Генерального подрядчика по соответствующему субъекту общей суммой без подразделения по статьям расходов. 14.2. Формирование затрат на производство в строительстве Особенности строительного производства порождают формирование отдельных видов хозяйственных операций и производственных затрат, отражение которых в бухгалтерском учете имеет свои отличия. Материальные затраты Синтетический учет наличия запасов строительных материалов подрядные организации ведут на активных основных счетах подраздела 1310 «Сырье и материалы», к которому открывают аналитические счета 1311-1317. Счет 1318 используют промышленные предприятия-застройщики, для которых строительство не является основным видом деятельности. При заключении договора подряда оговариваются виды, количество и стоимость передаваемых материалов, а также сроки их передачи. При этом у предприятия заказчика в учете отражаются: 1. Фактическая себестоимость материалов, переданных подрядчику Дт2930 Кт1318 Принятые к оплате счета на выполненные строительные работы На стоимость выполненных работ Дт2930 Кт3310 На сумму НДС Дт 1420 Кт3310 3. По мере принятия актов выполненных работ, НДС включается в стоимость объекта строительства: - сторнируется ранее принятый в зачет НДС Дт3130 Кт1420 - отсторнированная сумма налога включается в затраты на строительство Дт2930 Кт3130 У предприятия - подрядчика; 1. Поступили материалы от заказчика Дт 003 2. На основании подписанного Акта выставлены счета заказчику по выполненным строительно-монтажным работам - на стоимость работ по договору Дт1210 Кт6010 -на сумму НДС Дт 1210 Кт 3130 3. Списывается себестоимость выполненных строительно-монтажных работ Дт7010 Кт8110 4. Списываются материалы, полученные ранее от заказчика, израсходованные на строительство Кт 003 Материалы, подвергаемые специальным техническим осмотрам или лабораторным испытаниям, материально-ответственные лица записывают в специальную книгу «Материалы, ожидающие приемки». Их хранят обособленно от других материалов и не расходуют до выявления результатов проверки качества, согласно Приемному акту учитывают на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение. После получения результатов технического осмотра материалы, качество которых признано соответствующим техническим требованиям, принимают на склад в общеустановленном порядке. В себестоимость принимаемых материалов включают все затраты на их осмотр и испытания. Учет затрат на испытание и исследование ведут на счетах подраздела 8310 «Вспомогательные производства», а при их отсутствии на счете 7210 «Административные расходы». Операции общие для всех ситуаций отражают следующим образом: 1. Поступление материалов, ожидающих приемки Дт002 2. Относятся на затраты стоимость проверяемых материалов Дт8311 Кт3310 3. Отражаются затраты строительной организации на испытание материалов Дт8310 Кт 8311-8314 Материалы, не соответствующие предъявляемым требованиям, возвращаются поставщику за исключением использованных при испытании, которые не оплачиваются поставщику. В учете отражают: 1. Списываются материалы с забалансового учета Кт002 2. Материалы, использованные при испытании и неоплаченные поставщику, приходуют как безвозмездно полученные: - сторнируют стоимость материалов, ранее списанных на расходы по испытанию Дт8310 Кт3310 - приходуют материалы, как полученные безвозмездно Дт8310 Кт6220 Списывается стоимость материалов на расходы по испытанию Дт 8310 Кт 1310 Для основных строительных материалов нормы естественной убыли разработаны применительно к операциям, в процессе которых возникают эти неизбежные потери. Их величина зависит от способа поставки материалов, количества разгрузочно-погрузочных операций, необходимости взвешивания. Выявленные недостачи материалов подобного рода оформляют актом о потерях материалов в пределах естественной убыли. Аналитический учет материалов на центральном и приобъектных складах ведут в количественном измерении, по каждому номенклатурному номеру в карточках складского учета. Основанием для записей служат типовые приходные и расходные документы. Отпуск материалов закрытого хранения со складов в основное и вспомогательное производство осуществляют в соответствии с графиком производства работ по лимитно-заборным картам или другим документам, определяющим потребность в различных строительных материалах, исходя из планового объема работ на период. Материалы открытого хранения (гравий, песок, щебень) хранят вне складских помещений, на открытых местах, но они находятся в подотчете материально-ответственных лиц. В конце каждого месяца проводят инвентаризацию остатков неиспользованных материалов. Инвентаризацию оформляют Актом, в котором фактическую величину расхода материалов за месяц выявляют как разницу между суммой запасов, числящихся на начало месяца и поступивших в течение него, и остатком материалов на конец месяца, определенным по данным натурального их обмера. Учет использования материалов в производстве ведут материально-ответственные лица: прорабы, начальники строительных участков, бригадиры. По окончании месяца они вместе с материальным отчетом по форме М-19 составляют отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом по норме (форма № М - 29). Данные о фактическом расходе материалов в форме № М-29 должны совпадать с соответствующими данными материального отчета формы М-19. Материальный отчет служит основанием для списания основных и вспомогательных материалов на производство строительно-монтажных работ. Оборудование, требующее монтажа, поставляемое заказчиком , передают подрядной организации без передачи права собственности на это оборудование. При передаче подрядчику оборудование отражают на субсчете «Оборудование к установке у подрядчика», а после начала его монтажа списывают на счет 2930. Для достоверности заказчик при участии строительной организации периодически проводит его инвентаризацию. После окончания монтажа и составления Акта приемки оборудования в эксплуатацию заказчик списывает его из состава незаконченного строительства и отражает в составе основных средств. Оборудование, не требующее монтажа, приобретаемое строительной организацией для заказчика, отражают в составе производственных затрат по мере приобретения и сдают заказчику самостоятельно или в комплексе с соответствующими работами. Расходы по оплате труда В строительных организациях применяют сдельную и аккордную оплату труда, а на небольших субъектах широко применяют повременную форму оплаты труда. Основной особенностью организации труда является то, что в состав прямых расходов на оплату труда включают только основную заработную плату, а дополнительную включают в состав накладных расходов. При коллективной сдельной форме оплаты труда учет выработки ведут с использованием нарядов. Заработную плату рабочих-повременщиков исчисляют согласно табелю за фактически отработанное время по тарифным ставкам или окладам. Учет затрат на содержание строительных машин и механизмов ведут в составе накладных расходов. Накладными являются расходы, которые связаны с общей строительной деятельностью и которые могут быть распределены по договорам строительного подряда. К таким расходам относят: 1. Заработная плата ИТР и служащих участка, на котором ведут работы по заказу. 2. Дополнительная заработная плата основных производственных рабочих и отчисления от оплаты труда. 3. Резерв на оплату отпусков рабочих. 4. Затраты на санитарно-бытовое обслуживание рабочих участка, охрану труда и технику безопасности на участке. 5. Содержание производственного оборудования и приспособлений. 6. Расходы по благоустройству и содержанию строительных площадок. 7. Расходы по подготовке объектов строительства к сдаче и другие. Для учета накладных расходов предусмотрены счета подраздела 8410 «Накладные расходы» Типового плана счетов (8411-8418). Предприятие самостоятельно принимает решение о том, какие статьи затрат в составе каждой группы накладных расходов следует выделять при организации аналитического учета. Порядок распределения накладных расходов по объектам учета (договорам, проектам, объектам строительства, видам работ и т. п.) определяет сам хозяйствующий субъект и отражает его в учетной политике. Общестроительные накладные расходы могут распределять по объектам учета: - пропорционально прямым затратам; - пропорционально договорной (сметной) стоимости выполненных строительно-монтажных работ; - пропорционально расходам на оплату труда рабочих основного производства; - пропорционально количеству отработанных ма-шино-смен; - другими методами. Часть накладных расходов генподрядной организации подлежит возмещению со стороны субподрядчиков в размерах и на условиях, оговоренных в договорах субподряда. 14.3. Учет и документальное оформление объемов выполненных строительно-монтажных работ В соответствии с условиями договора, генподрядная организация производит ежемесячную сдачу заказчику выполненных объёмов строительно-монтажных работ с составлением акта приемки выполненных работ №2. Так как только генеральный подрядчик несёт ответственность перед заказчиком за качественное и своевременное выполнение работ по договору, в данный акт должны включаться как объёмы строительно-монтажных работ, выполненные непосредственно генподрядчиком, так и выполненные субподрядными организациями. Если заказчик вместе с генеральным подрядчиком принимал участие в принятии выполненных субподрядных работ и подписал соответствующий акт приёмки, то подробное описание этих субподрядных работ в акте генерального подрядчика можно не производить. Достаточно то, что, сделав ссылку на ранее подписанный акт, указать только сметную стоимость работ, выполненных субподрядчиком. На основании подписанного заказчиком акта приемки выполненных работ производится заполнение справки о стоимости выполненных работ по форме №3, в которой производят расчёт договорной стоимости всех выполненных работ, используя коэффициенты компенсации рыночных затрат, которые были оговорены в договоре. Подписанный акт приемки выполненных работ по форме №2 служит основанием для отражения реализации выполненных и принятых заказчиком объемов строительно-монтажных работ, а справка о стоимости выполненных работ по форме №3 является основанием для признания дохода от реализации. Процесс реализации законченного объекта будет отражен следующим образом: 1. На фактическую себестоимость строительно-монтажных работ Дт7010 Кт8110 2. На договорную стоимость согласно Справке по форме №3 Дт1210 Кт6010 На сумму НДС Дт 1210 Кт 3130 3. Погашение задолженности заказчика может проводиться путем перечисления денежных средств или за счет ранее полученных авансов. Авансы заказчика могут быть получены в виде: А. Непосредственного перечисления денежных средств Дт1030 Кт3510 Б. Авансы, полученные под выполнение работ и оказания услуг, в виде поставки материалов в порядке взаиморасчетов: Дт 1310, 1420 Кт3510 В. Оплаты счетов поставщиков материалов или субподрядчиков Дт3310 Кт3510 4. Погашение задолженности за счет авансов заказчика Дт3510 Кт1210 5. Произведен окончательный расчет-145180,8 тенге: Дт1030 Кт1210 В современных условиях у многих строительных организаций часто возникают временные перерывы между окончанием работ на одном участке и началом выполнения следующего заказа. В такой ситуации все затраты по перемещению строительной техники и на строительную площадку и с нее должны включаться в состав затрат по заказу. Для их равномерного включения в состав затрат на протяжении всего периода эксплуатации строительной техники следует производить отчисления в резерв предстоящих расходов по перебазированию техники. Необходимо отметить, что общепринятый порядок включения единовременных затрат в состав текущих расходов и порядок произведения отчислений в резерв предстоящих расходов путем ежемесячного списания (начисления) определенной суммы, одинаковой для всех месяцев, нельзя считать приемлемым для строительных организаций в силу того, что интенсивность использования строительной техники неодинакова от периода к периоду. Это приводит к резкому колебанию величины фактической себестоимости единицы рабочего времени строительных машин, в зависимости от времени работы строительной техники в течение года. Происходит это в силу того, что каждый месяц к сумме текущих затрат на эксплуатацию, которая зависит от времени использования техники и может иметь значительные колебания, присоединяется постоянная ежемесячная сумма единовременных затрат. Это приводит к значительному колебанию общих затрат на единицу времени работы машин или единицу выработки от месяца к месяцу. Одной из главных задач бухгалтерского учета по строительной деятельности является достоверное определение доходов и затрат по каждому отчетному периоду. Доходы по договору строительного подряда должны включать: Первоначальную сумму дохода, согласованную в договоре строительных работ. При этом в учете отражают: - на договорную стоимость строительных работ (без НДС): Дт1210 Кт6010 - на сумму НДС Дт 1210 Кт 6010 Доходы от изменения договора, доходы по претензиям и поощрительные выплаты при условии, что они: принесут доход; могут быть изменены с большей степенью достоверности (поддающиеся надежному измерению). Величина дохода по договору подряда может увеличиваться или уменьшаться от одного периода к другому: - заказчик и подрядчик могут согласовать изменения или претензии, которые увеличат или уменьшат доход по договору подряда в период, следующий за тем, в котором был заключен первоначально; - величина дохода, зафиксированная в контракте с фиксированной ценой, может увеличиваться в результате оговорок, допускающих увеличение цены; - величина дохода может уменьшиться в результате штрафных санкций, возникающих при задержке выполнения договора по вине подрядчика. Изменения договора строительного подряда - это указание заказчика по изменению объема структуры или срока работ по существующему договору, которые могут привести к увеличению или уменьшению дохода в случае выполнения условий: - существует вероятность того, что заказчик одобрит стоимость данных изменений; - стоимость изменений может быть изменена с большей степенью достоверности (изменение характеристик или конструкции объекта, продолжительности сроков договора). Изменения в договоре по увеличению объемов строительных работ или ускорению темпов работ приводят к увеличению дохода у подрядчика. На стоимость изменений договора (без НДС): Дт1210 Кт6010 На сумму НДС: Дт 1210 Кт 6010 Доходы по претензиям - эта сумма, которую подрядчик намерен получить от заказчика в качестве возмещения затрат, не включенных в цену договора (издержки по вине заказчика, его ошибки в технической документации или конструкциях), она несет в себе высокую степень неопределенности и чаще зависит от результатов переговоров. Поэтому сумма претензии может быть включена в доход при условии, когда: - существует вероятность того, что заказчик согласится принять данные претензии; - сумма, которая будет признана заказчиком, может быть измерена с большей степенью достоверности. По каждому договору необходимо определить и признать доходы из договорной стоимости и процента выполненных работ. Процент выполнения работ может быть определен одним из двух способов. Подрядчик использует метод, который измеряет выполненную работу наиболее достоверно. Методы измерения выполненных работ: 1. По проценту выполнения работ к сметным затратам. Этот метод может применяться ко всем видам строительных работ и, особенно по тем работам, по которым трудно определить степень их физического выполнения. 2. По проценту выполнения работ к физическому объему. Этот метод очень удобен для определения процента выполнения строительных работ, которые легко измерить физическими показателями в метрах, штуках, килограммах. Промежуточные выплаты и авансы, полученные от заказчиков, не отражают уровня выполненных работ. Степень выполненных работ и величина дохода определяются и оцениваются только методом начисления. Если по договорам строительного подряда трудно определить смету или процент выполнения работ, он может быть признан согласно принципу осмотрительности, в размере понесенных затрат, для того чтобы не переоценить его. Если же существует вероятность того, что общие затраты будут превышать общие доходы по договору строительного подряда, предполагаемые убытки признаются как убытки настоящего отчетного периода. Сумма таких убытков определяется независимо от факта начала работы по договору, процента выполнения работ по договору и суммы валового дохода, ожидаемого по другим договорам строительного подряда. 14.4. Особенности учета строительства, осуществляемого хозяйственным способом При ведении строительных работ хозяйственным способом все затраты на проведение строительно-монтажных работ отражает застройщик на счете 2930 «Незавершенное строительство» на соответствующих аналитических счетах и субсчетах, открываемых по каждому строящемуся объекту. Учет может быть организован в разрезе тех же статей затрат, которые используют подрядчики. Затраты хозяйствующего субъекта на проведение строительных работ не облагают НДС. При этом ранее отнесенные в зачет (уменьшение платежей) суммы НДС по материалам и услугам, использованным в процессе строительства объекта, сторнируют (вычитают) и относят на увеличение стоимости строительства. Сторнирование указанных сумм налога проводят по мере отпуска товаров (работ, услуг) на произведение строительства хозяйственным способом. В учете формирование затрат на проведение строительно-монтажных работ отражают: 1. Приобретены строительные материалы: На договорную стоимость Дт1318 Кт3310 На сумму НДС Дт1420 Кт3310 2. НДС по строительным материалам отнесен в зачет Дт3130 Кт1420 3. Отпущены строительные материалы на нужды собственного строительства Дт2930 Кт1318 4. Отражена стоимость услуг сторонних организаций на договорную стоимость Дт2930 Кт3310 На сумму НДС Дт1210 Кт6010 5. Отражены затраты на оплату труда рабочих Дт2930 Кт 3350, 3150 6.Отражается фактическая себестоимость услуг по проведению строительства, оказанных вспомогательным производством Дт2930 Кт8310 7. Начислена амортизация по основным средствам, используемым в процессе строительства Дт2930 Кт2420 8. По мере завершения строительства и принятия объектов в эксплуатацию, их зачисляют в состав основных фондов хозяйствующего субъекта Дт2410 Кт2930 |