Налоговое право - учебник (Грачева, Ивлиева). Грачева Е. Ю., Ивлиева М. Ф., Соколова
 Скачать 1.11 Mb.
|
|
§ 4. Единый социальный налог Главой 24 части второй НК РФ предусмотрена замена всех плате- жей в государственные внебюджетные фонды — Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного ме- дицинского страхования РФ, осуществлявшихся ранее, единым соци- альным налогом, предназначенным для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социаль- ное обеспечение и медицинскую помощь. Налогоплательщиками признаются: 1) лица, производящие выплаты физическим лицам: а) организа- ции; б) индивидуальные предприниматели; в) физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями; 2) индивидуальные предприниматели, адвокаты. Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, он признается отдельным налого- плательщиком по каждому отдельно взятому основанию. 176 Глава Федеральные налоги Объектом налогообложения признаются: 1) для организаций и индивидуальных предпринимателей — вы- платы и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физиче- ских лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по ав- торским договорам; 2) для физических лиц, не признаваемых индивидуальными пред- принимателями, — выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является вы- полнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщика- ми в пользу физических лиц; 3) для индивидуальных предпринимателей и адвокатов — доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Налоговым периодом признается календарный год. Ставки налога предусмотрены в ст. 241 НК РФ. Ставки налога но- сят регрессный характер, т.е. увеличение налоговой базы на каждого отдельного работника влечет уменьшение ставок социального налога. Подобный подход к налогообложению направлен на увеличение фон- дов оплаты труда работников, их реальное отражение в отчетных до- кументах, а не на занижение указанных данных с целью уменьшения налогов, что было характерным при прежней системе уплаты страхо- вых платежей. Льготы по налогу. В статье 238 Налогового кодекса РФ перечисля- ются суммы, не подлежащие налогообложению. К ним, в частности, относятся: государственные пособия, некоторые компенсационные выплаты, суммы единовременной материальной помощи, а также иные доходы. От уплаты налога освобождаются (ст. 239 НК РФ): организации — с сумм доходов, не превышающих 100 тыс. руб. в течение налогового периода, начисленных работникам, являющимся инвалидами I, II и III групп; работодатели — с сумм дохода, не превышающих 100 тыс. руб. в течение налогового периода на каждого отдельного ра- ботника: а) общественные организации инвалидов, среди членов ко- торых инвалиды составляют не менее 80%; б) учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздорови- тельных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей. Названной статьей предусмотрены и иные льготы по налогу. § 5. Налог на прибыль организаций 177 § 5. Налог на прибыль организаций Взимание налога на прибыль с организаций осуществляется в со- ответствии с гл. 25 НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2002 г. Дан- ный налог является одним из основных налогов, взимаемых с юриди- ческих лиц, и занимает важное место в налоговой системе страны. В отличие от ранее рассмотренных НДС и акцизов налог на при- быль — прямой налог, его сумма зависит непосредственно от резуль- татов хозяйственной деятельности организации. Плательщиками налога на прибыль являются российские организа- ции и иностранные организации, осуществляющие свою деятель- ность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ. Объектом обложения налогом является прибыль, полученная налого- плательщиком. Для российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расхо- дов, установленных в НК РФ. Прибылью иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представи- тельства, является полученный через эти постоянные представитель- ства доход, уменьшенный на величину произведенных этими пред- ставительствами расходов. Для иных иностранных организаций при- былью признается доход, полученный от источников в РФ. К доходам, подлежащим налогообложению, относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; 2) внереа- лизационные доходы. Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущества (включая ценные бумаги) и имуществен- ных прав. Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы: от долевого участия в других организациях; от операций купли-продажи иностранной валюты; от сдачи имущества в аренду (субаренду); в виде процентов, полученных по договорам зай- ма, кредита, банковского вклада и т.п.; в виде штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возме- щения убытков или ущерба; в виде безвозмездно полученного имуще- ства (работ, услуг) или имущественных прав и другие доходы (см. ст. 250 НК РФ). При определении налоговой базы не учитываются такие доходы, как: 1) имущество, имущественные права, полученные от других лиц: а) в порядке предварительной оплаты; б) в качестве залога или задат- 178 Глава 8. Федеральные налоги ка в качестве обеспечения обязательств; в) в виде взносов (вкладов) в уставный капитал организации; 2) имущество, полученное бюджет- ными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней; 3) средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы, полученные в погашение таких заимствований и дру- гие доходы (см. ст. 251 НК РФ). В целях налогообложения полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснован- ные, т.е. экономически оправданные, и документально подтвержден- ные затраты. Расходы подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы. К первым относятся расхо- ды: 1) связанные с изготовлением, хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг и т.п.; 2) на содержание и экс- плуатацию, ремонт основных средств и иного имущества; 3) на освое- ние природных ресурсов; 4) на научные исследования и опытные конструкторские разработки; 5) на обязательное и добровольное страхование и прочие расходы. Перечисленные расходы подразделяются также на материальные, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации. К материальным расходам, в частности, относятся затраты налого- плательщика на приобретение сырья, материалов, используемых в производстве; топлива, энергии; связанные с содержанием и эксплуа- тацией фондов природоохранного назначения; расходы на рекульти- вацию земель и др. К расходам на оплату труда, в частности, относятся: суммы, начис- ленные по тарифным сеткам, должностным окладам, сдельным рас- ценкам; премии, надбавки; денежные компенсации, вознаграждения; суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, а также суммы платежей работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсион- ного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имею- щими лицензии, и другие расходы, произведенные в пользу работника, предусмотренные трудовым (коллективным) договором. Особо законодатель останавливается на характеристике расходов, связанных с амортизацией 1 . Амортизируемым имуществом признается Под амортизацией понимается объективный процесс постепенного перенесе- ния стоимости средств труда по мере износа на производимый с их помощью продукт. См.: Финансово-кредитный словарь. М., 1984. С. 38. § 5. Налог на прибыль организаций 179 имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объ- екты интеллектуальной собственности, которые находятся у налого- плательщика на праве собственности и используются им для извлече- ния дохода и стоимость которых погашается путем начисления амор- тизации. К амортизируемому имуществу не относятся: земля, иные объекты природопользования; материально-производственные запасы, това- ры, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы); имущество бюджетных организаций; имущество некоммерческих организаций; имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнова- ний; приобретенные произведения искусства и иное имущество. К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализа- цией, НК относит: расходы по обеспечению нормативных условий труда и техники безопасности, а также на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяже- лыми условиями труда; расходы на командировки; расходы на оплату консультационных, юридических, информационных, аудиторских ус- луг; расходы на подготовку и переподготовку кадров; расходы, осуще- ствленные налогоплательщиком-организацией, использующей труд инвалидов, в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, если от общего числа работников та- кого налогоплательщика инвалиды составляют не менее 50 процентов и доля заработной платы инвалидов в расходах на оплату труда составляет не менее 25 процентов. Целями, обеспечивающими соци- альную защиту инвалидов, признаются улучшение условий труда ин- валидов, создание для них рабочих мест, защита их прав и законных интересов, мероприятия по реабилитации. Расходы налогоплатель- щиков — общественных организаций инвалидов, а также налогопла- тельщиков-учреждений, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, в виде средств, направляемых на осуществление деятельности указанных об- щественных организаций инвалидов и на ранее названные цели, так- же относятся к прочим расходам. В состав внереализационных расходов включаются, в частности: рас- ходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) иму- щества; расходы в виде процентов по долговым обязательствам, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обяза- тельствам; судебные расходы и арбитражные сборы; расходы на опла- ту услуг банков; расходы в виде сумм штрафов, пеней и иных санкций 180 Глава 8. Федеральные налоги за нарушение договорных или долговых обязательств, на возмещение причиненного ущерба, а также иные обоснованные расходы. К внереализационным расходам приравниваются и некоторые убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. При определении налоговой базы не учитываются, в частности, расходы: 1) в виде сумм выплачиваемых налогоплательщиком диви- дендов и других сумм распределяемого дохода; 2) в виде пени, штра- фов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (государственные вне- бюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций; 3) в виде взноса в уставный капитал, вклада в простое товарищество; 4) в виде суммы налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загряз- няющих веществ в окружающую среду; 5) в виде взносов на добро- вольное страхование, на негосударственное пенсионное обеспечение; 6) в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачивае- мых на основании трудовых договоров (контрактов); 7) в виде сумм материальной помощи работникам; 8) на оплату путевок на лечение, отдых, экскурсий, занятий в спортивных секциях и иные подобные расходы, произведенные в пользу работников. Таким образом, пере- численные расходы не влияют на налоговую базу. Законодатель установил два метода признания доходов и расходов: метод начисления и кассовый метод. При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они име- ли место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг), имущественных прав. Для доходов от реализации датой получения дохода признается день от- грузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Для внереализационных доходов датой получения дохода признается, на- пример, дата подписания сторонами акта приема-передачи имущест- ва, дата поступления денежных средств на расчетный счет налогопла- тельщика. Расходы при данном методе начисления признаются тако- выми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относят- ся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном пе- риоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за пре- § Налог на прибыль организаций 181 дыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (ра- бот, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не пре- высила одного млн руб. за каждый квартал. В этом случае датой полу- чения дохода признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, поступления иного имущества, имущественных прав. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Под налоговой базой налога на прибыль понимается денежное вы- ражение прибыли, причем налоговая база, облагаемая по разным став- кам, определяется отдельно, нарастающим итогом с начала налогово- го периода. В случае, если в отчетном периоде налогоплательщиком получен убыток, налоговая база признается равной нулю. В НК РФ предусматриваются дифференцированные ставки налога. Основная налоговая ставка устанавливается в размере 24%, при этом: 6,5% суммы налога зачисляется в федеральный бюджет, 17,5% — в бюджеты субъектов РФ. Представительные органы власти субъектов РФ вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ. При этом указанная ставка не может быть ниже 13,5%. Для иностранных организаций, чьи доходы не связаны с деятель- ностью в РФ через постоянное представительство, установлены сле- дующие ставки налога: 20% — с любых доходов и 10% — от использо- вания, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов и других транспортных средств в связи с осуществлением международ- ных перевозок. Доходы в виде дивидендов облагаются по ставкам: 1) 9% — по до- ходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами — налоговыми резидентами РФ; 2) 15% — по доходам, полученным в виде дивиден- дов от российских организаций иностранными организациями, а так- же по доходам, полученным в виде дивидендов российскими органи- зациями от иностранных организаций. Налоговая база по операциям с отдельными видами долговых обя- зательств облагается по следующим налоговым ставкам: 1)15 процентов — по доходу в виде процентов по государствен- ным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обра- щения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облицагиям с ипотечным по- крытием, эмитированнным после 1 января 2007 г., и доходам учреди- телей доверительного управления ипотечным покрытием, получен- 182 Глава 8. Федеральные налоги ным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 1 января 2007 г.; 2) 9% — по доходам в виде процентов по муниципальным цен- ным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г., а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипо- течным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, по- лученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 янва- ря 2007 г.; 3) 0% — по доходу в виде процентов по государственным и муни- ципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г., вклю- чительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государ- ственного валютного облигационного займа 1999 г., эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственно- го валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного дол- га Российской Федерации. Прибыль Банка России от осуществления деятельности, связан- ной с выполнением им своих функций, предусмотренных законода- тельством, облагается по ставке в 0%, в то же время прибыль, полу- ченная от деятельности, не связанной с выполнением ЦБ РФ назван- ных функций, облагается по ставке в 24%. Налоговым периодом является календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, де- вять месяцев календарного года. По итогам каждого отчетного периода налогоплательщик исчис- ляет сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитанной нарастающим ито- гом с начала налогового периода до окончания первого квартала, по- лугодия, девяти месяцев и одного года. В течение отчетного периода налогоплательщики уплачивают ежемесячные авансовые платежи в срок не позднее 15 числа каждого месяца отчетного периода. Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежеме- сячных авансовых платежей исходя из фактически полученной при- были, подлежащей исчислению. В данном случае авансовые платежи уплачиваются не позднее 30 числа месяца, следующего за отчетным периодом. § 5. Налог на прибыль организаций 183 Налогоплательщики — российские организации, имеющие обособ- ленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по ито- гам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям. Налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога (авансовых платежей по налогу) обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обо- собленного подразделения соответствующие налоговые декларации. Налоговые агенты также обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налого- плательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахо- ждения налоговые расчеты. Некоммерческие организации, у которых не возникает обяза- тельств по уплате налога, представляют налоговую декларацию по упрощенной форме по истечении налогового периода. Налогоплательщики и налоговые агенты представляют налоговые декларации (расчеты) не позднее 30 дней со дня окончания соответ- ствующего отчетного периода. Декларации (расчеты) по итогам нало- гового периода представляются указанными субъектами не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Законодатель устанавливает особенности определения доходов и расходов ряда налогоплательщиков, таких как: банки (ст. 290—292 НК РФ); страховые организации (ст. 293—294 НК РФ); негосударст- венные пенсионные фонды (ст. 295—296 НК РФ); организации сис- темы потребительской кооперации (ст. 297 НК РФ); профессиональ- ные участники рынка ценных бумаг (ст. 298—300 НК РФ). Наряду с этим предусматривается специфика налогообложения срочных сделок (ст. 301—305 НК РФ). Особое внимание в гл. 25 НК РФ уделено регулированию налого- обложения иностранных организаций, осуществляющих предприни- мательскую деятельность на территории РФ, в случае, если такая дея- тельность создает постоянное представительство иностранной орга- низации, а также не связанных с деятельностью через постоянное представительство в РФ (ст. 306—310 НК РФ). Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами страны, а также понесенные в этой связи расходы, учиты- ваются при определении ее налоговой базы. Суммы налога, выпла- ченные в соответствии с законодательством иностранных государств 184 Глава 8. Федеральные налоги российской организацией, засчитываются при уплате этой организа- цией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитывае- мых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превы- шать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ. За- чет уплаченного налога производится при условии представления подтверждающего документа. Важнейшим условием своевременной и полной уплаты налога является ведение налогового учета, который представляет собой сис- тему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Система на- логового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно. Данные налогового учета относятся к сведениям, составляющим на- логовую тайну. § 6. Водный налог Водный кодекс Российской Федерации предусматривает плат- ность пользования водными обеъктами, расположенными на терри- тории страны 1 . В состав водных объектов входят поверхностные вод- ные объекты, внутренние морские воды, территориальное море Рос- сийской Федерации, подземные водные объекты. В систему платежей, связанных с пользованием водными обеъкта- ми, входит водный налог. С 1 января 2005 г. он заменил ранее действо- вавшую плату за пользование водными объектами 2 , которая также от- носилась к федеральным налогам и зачислялась в федеральный бюд- жет и бюджеты субъектов РФ в следующем соотношении: 40 процен- тов — в федеральный бюджет, 60 процентов — в бюджеты субъектов. Правовой основой взимания водного налога является глава 24 2 НК РФ 3 . В соответствии с данной главой плательщиками водного налога признаются как организации, так и физические лица при наличии у них обеъкта налогообложения — осуществления ими специального или общего водопользования в соответствии с Водным кодексом РФ. НК РФ конкретизирует виды пользования водными объектами, обра- зующие объект налогообложения. К ним он относит забор воды, ис- пользование водных объектов без забора воды для целей гидроэнерге- СЗ РФ. 1995. №47. Ст. 4471. СЗ РФ. 1998. Ст. 2067. СЗ РФ. 2004. № 31. Ст. 3219. § 6. Водный налог 185 тики, использование акватории водных объектов, использование вод- ных объектов для целей лесосплава в плотах и кошелях. В то же время в Кодексе предусмотрен и целый ряд изъятий из объекта налогообложения. Например, к таким изъятиям отнесены: забор из подземных водных объектов термальных вод, забор воды из водных объектов для обеспечения пожарной безопасности, а также для ликвидации стихийных бедствий и последствий аварий; забор воды из водных объектов для санитарных, экологических и судоход- ных попусков; забор морскими судами, судами внутреннего и сме- шанного (река — море) плавания воды из водных объектов для обес- печения работы технологического оборудования; забор воды из вод- ных объектов и использование акватории водных объектов для рыбо- водства и воспроизводства водных биологических ресурсов, забор воды из водных объектов для орошения земель сельскохозяйственно- го назначения (включая луга и пастбища), полива садоводческих, ого- роднических, дачных земельных участков, земельных участков лич- ных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан; забор из подземных водных объектов шахт- но-рудничных и коллекторно-дренажных вод. Не является объектом налогообложения использование акватории водных объектов для плавания на судах, в том числе на маломерных плавательных средствах, а также для разовых посадок (взлетов) воз- душных судов; использование акватории водных объектов для разме- щения и стоянки плавательных средств, размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования для осуществления деятельности, связанной с охраной вод и водных биологических ре- сурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод, а также осуществление такой деятельности на водных объектах; ис- пользование акватории водных объектов для проведения государст- венного мониторинга водных объектов и других природных ресурсов, а также геодезических, топографических, гидрографических и поис- ково-съемочных работ; использование акватории водных объектов для размещения и строительства гидротехнических сооружений гид- роэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, водно- транспортного, водопроводного и канализационного назначения; ис- пользование акватории водных объектов для организованного отдыха организациями, предназначенными исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей; использование водных объектов для проведения доноуглубительных и других работ, связан- 186 Глава 8. Федеральные налоги ных с эксплуатацией судоходных водных путей и гидротехнических сооружений; особое пользование водными объектами для обеспече- ния нужд обороны страны и безопасности государства; использова- ние акватории водных объектов для рыболовства и охоты. Налоговая база определяется налогоплательщиками отдельно по ка- ждому виду пользования водным объектом. Например, при заборе воды налоговая база определяется как объем воды, забранной из водного объекта за налоговый период. Налоговым периодом по данному налогу является квартал. Объем воды, забранной из водного объекта, опреде- ляется на основании показаний водоизмерительных приборов, отра- жаемых в журнале первичного учета использования воды. В случае от- сутствия водоизмерительных приборов объем забранной воды опреде- ляется исходя из времени работы и производительности технических средств. В случае невозможности определения объема забранной воды исходя из времени работы и производительности технических средств объем забранной воды определяется исходя из норм водопотребления. При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики налоговая база определяется как количество произ- веденной за налоговый период электроэнергии. При использовании акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях, налоговая база определяется как пло- щадь предоставленного водного пространства. Площадь предостав- ленного водного пространства определяется по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутст- вия в лицензии (договоре) таких данных — по материалам соответст- вующей технической и проектной документации. При использовании водных объектов для целей лесосплава в пло- тах и кошелях налоговая база определяется как произведение объема древесины, сплавляемой в плотах и кошелях за налоговый период, выраженного в тысячах кубических метров, и расстояния сплава, вы- раженного в километрах, деленного на 100. В случае, если в отношении водного объекта установлены различ- ные налоговые ставки, налоговая база определяется налогоплатель- щиком применительно к каждой налоговой ставке. Налоговые ставки установлены в Кодексе по бассейнам рек, озер, морей и экономическим районам в зависимости от вида водопользо- вания. При заборе воды в пределах установленных лимитов ставка уста- новлена в рублях за 1 тыс. куб. метров воды, забранной из поверхно- стных и подземных водных объектов, территориального моря Россий- § 7. Налог на добычу полезных ископаемых 187 ской Федерации и внутренних морских вод. Самая высокая ставка — 678 руб. установлена для забора подземной воды из озера Байкал, са- мая низкая — 4,32 руб. — в отношении Чукотского моря. При заборе воды сверх установленных квартальных (годовых) ли- митов водопользования налоговые ставки в части такого превышения устанавливаются в пятикратном размере указанных ставок. В случае отсутствия у налогоплательщика утвержденных квартальных лимитов квартальные лимиты определяются расчетно как одна четвертая утвержденного годового лимита. Ставка водного налога при заборе воды из водных объектов для водоснабжения населения устанавлива- ется в размере 70 руб. за одну тысячу кубических метров воды, забран- ной из водного объекта независимо от категории водного объекта. При использовании акватории ставки установлены в тысячах рублей за год за 1 кв. м используемой акватории. Самая высокая ставка уста- новлена для Северо-Кавказского экономического региона — 34,44 тыс. руб., самая низкая — в отношении Чукотского моря — 14,04 тыс. руб. При использовании водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики налоговые ставки установлены в отношении бассей- на реки Енисей — 13,7 руб., самая низкая — 4,8 руб. в отношении бас- сейнов рек и озер, не вошедших в установленный Кодексом список. При использовании водных объектов для целей лесосплава в пло- тах и кошелях самая высокая ставка в рублях за 1 тыс. куб. м сплав- ляемой древесины на каждые 100 км сплава установлена для рек бас- сейнов Ладожского и Онежского озер и озера Ильмень — 1705,2 руб. Самая низкая — 1454,4 руб. — для рек и озер, не вошедших в установ- ленный Кодексом перечень. Общая сумма исчисленного налогоплательщиком налога уплачи- вается по местонахождению объекта налогообложения, т.е. по месту осуществления водопользования. Изменениями в Бюджетный ко- декс, вступающими в силу с 1 января 2005 г., предусмотрено зачисле- ние водного налога в полном объеме в федеральный бюджет. Налог подлежит уплате в срок не позднее 20 числа месяца, сле- дующего за истекшим кварталом. § 7. Налог на добычу полезных ископаемых Налог на добычу полезных ископаемых, установленный и введен- ный в действие гл. 26 Налогового кодекса, заменил собой целый ряд действовавших ранее рентных платежей и акцизов на некоторые виды минерального сырья. 188 Глава 8. Федеральные налоги По своей правовой природе налог на добычу полезных ископае- мых относится к таким доходным источникам бюджета, как регалии, проблемам классификации которых были посвящены труды россий- ских теоретиков финансового права. Само право государства взимать налоги является суверенным правом государства и относится к так называемым регалиям в широком смысле — regalia majora, т.е. к пра- вам, вытекающим из существа государства и составляющим неотъем- лемую принадлежность верховной власти, таким как право творить суд, устанавливать ответственность за правонарушения и т.д. 1 Рега- лии в узком смысле слова (regalia minora) — это такие права частно- правового характера, которые изымаются из сферы приобретения ча- стными лицами и берутся исключительно в руки государства. Юриди- ческое различие между регалиями в широком и узком смысле слова коренится в природе прав, которые лежат в основании регапии. Рега- лии в широком смысле основаны на таких правах публичной власти, которые характеризуют сущность государства как верховного сувере- на. В отличие от этого регалии в узком смысле основаны на присвое- нии государством прав, которые без ущерба для суверенитета госу- дарства могут принадлежать не только государству, но и частным ли- цам. Одним из примеров использования регалий в узком смысле как инструмента пополнения бюджета является установление налоговых платежей за пользование природными ресурсами, в том числе за до- бычу полезных ископаемых. Налог на добычу полезных ископаемых взимается с организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся пользователями недр, т.е. получивших государственную лицензию на пользование участками недр, либо пользующихся недрами на условиях соглаше- ния о разделе продукции. Особенности правового статуса пользовате- лей недр и порядок предоставления им участков недр для по- лезных ископаемых, строительства и эксплуатации подземных соору- жений, а также в соответствии с соглашением о разделе продукции при разведке и добыче минерального сырья определены Законом РФ «О недрах» (с изм. и доп.) 2 Пользователи недр подлежат постановке на специальный налого- вый учет по месту нахождения предоставленного им в пользование участка недр в течение 30 дней с момента государственной регистра- ции лицензии (разрешения) на пользование участком недр. При этом Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Вып. 1. М., 1909. С. 100. СЗ РФ. 1995. № 10. Ст. 823. § 7. Налог на добычу полезных ископаемых местом нахождения участка недр, предоставленного налогоплатель- щику в пользование, в соответствии со ст. 335 НК РФ признается тер- ритория субъекта Российской Федерации, на которой расположен участок недр. Если добыча полезных ископаемых осуществляется на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне, а также и за пределами России, но на территориях, находящихся под ее юрисдикцией, то специальный налоговый учет осуществляется по месту нахождения плательщика налога. Предметом налогообложения являются полезные ископаемые, пе- речень которых установлен в Налоговом кодексе. К ним относятся уголь, торф, углеводородное сырье, газ, товарные руды, сырье редких металлов, природные алмазы, хлористый натрий (соль), минеральные воды и др. Объект налогообложения — их добыча или извлечение из отходов добывающего производства. Так называемые общераспрост- раненные полезные ископаемые, добытые индивидуальными пред- принимателями и используемые ими непосредственно для личного потребления, а также минералогические, палеонтологические и дру- гие геологические коллекционные материалы исключены из предме- та налогообложения. Налог на добычу полезных ископаемых является территориаль- ным налогом, и налоговая юрисдикция России распространяется на полезные ископаемые, добытые (извлеченные) из недр на ее террито- рии либо на территориях, арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора. Налоговой базой по большинству полезных ископаемых выступает стоимость добытых полезных ископаемых, оцененная самими нало- гоплательщиками одним из установленных способов. Исключение составляет попутный газ и газ горючий природный из всех видов ме- сторождений углеводородного сырья: налогооблагаемая база при их добыче определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых может быть оп- ределена либо исходя из цен реализации добытых полезных ископае- мых, либо из так называемой расчетной стоимости. При формирова- нии расчетной стоимости добытого полезного ископаемого полно- стью учитываются прямые 1 и частично так называемые косвенные Материальные расходы, затраты на оплату труда, начисленная амортизация и др. 190 Глава 8, Федеральные налоги расходы 1 налогоплательщика за налоговый период, которым является месяц. Налогооблагаемая база определяется отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого. Ставка налога установлена в процентах к налогооблагаемой базе. Исключение составляют действующие временно специфические ставки (в твердой сумме) в отношении горючего газа (ст. 342 НК РФ). Размер ставки зависит от вида добытых полезных ископаемых. Самые высокие ставки установлены в отношении углеводородного сырья, самые низкие — в отношении угля и калийной соли. Освобождение от налогообложения в форме нулевой ставки применяется в отноше- нии попутного газа, попутных и дренажных подземных вод, извлече- ние которых связано с разработкой других видов полезных ископае- мых, минеральных вод, используемых исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации, и некоторых других видов полезных ископаемых. Налогоплательщики исчисляют и уплачивают сумму налога по ито- месяца в отношении каждого вида добытых полезных ископаемых. Сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода по каждому добытому полелзному ископаемому. Налог подлежит уплате по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налого- плательщику в пользование в соответствии с законодательством Рос- сийской Федерации. При этом сумма налога, подлежащая уплате, рас- считывается исходя из доли полезного ископаемого, добытого на каж- дом участке недр, в общем количестве добытого полезного ископаемо- го соответствующего вида. Сумма налога, исчисленная по полезным ископаемым, добытым за пределами территории Российской Федера- ций, подлежит уплате по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя. § 8. Налог на наследование или дарение Имущество, полученное физическими лицами в порядке наследо- вания или дарения от других физических лиц, не подлежит обложе- нию налогом на доходы. Вместо него взимается налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, который учитыва- ет особенности получения дохода, более дифференцированно подхо- дит к обложению имущества в конкретной ситуации. Например, расходы на добровольное и обязательное страхование, на сертифика- цию, на погашение процентов за пользование заемными средствами и др. § 8. Налог на наследование или дарение В соответствии со ст. 13 НК, которая, как отмечалось ранее, будет введена в действие с 1 января 2005 г. с признанием утратившим силу Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», этот налог будет называться «Налог на на- следование или дарение». Правовой основой уплаты налога на насле- дование или дарение в настоящее время являются Налоговый кодекс (часть первая); Закон РФ от 12 декабря 1991 г. «О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения» и другие норма- тивные правовые акты. Налог уплачивает новый собственник имущества. Плательщиками налога являются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гра- жданства, которые становятся собственниками имущества, переходя- щего к ним на территории Российской Федерации в порядке наследо- вания (как по закону, так и по завещанию) 1 или дарения. Объекты налогообложения — жилые дома, квартиры, дачи, садо- вые домики в садоводческих товариществах, автомобили, другие транспортные средства, предметы антиквариата и искусства, ювелир- ные изделия и т.д. Налогом облагается имущество в том случае, если: наследство открылось на территории Российской Федерации или сделка дарения регистрируется (подлежит регистрации) на террито- рии Российской Федерации; иными словами, налог базируется на территориальном принципе; наследуемое или принимаемое в дар имущество входит в перечень предметов налогообложения (недвижимость, транспортные средства, предметы антиквариата, ювелирные изделия из драгоценных метал- лов и драгоценных камней, валютные ценности и ценные бумаги, вклады в кредитных организациях и др.); стоимость имущества превышает необлагаемый минимум, равный в случае наследования 850 ставкам установленного законом мини- мального размера оплаты труда, а в случае дарения — 80 ставкам. Налогообложению подлежит доля каждого конкретного получате- ля имущества, а не стоимость всего получаемого по наследству или в дар имущества. Налогообложение различается в зависимости от правового осно- вания перехода имущества. Более льготное налогообложение уста- новлено при переходе имущества по наследству. См. часть третью РФ. 192 Глава 8. Федеральные налоги Обязанность платить налог с наследуемого имущества возникает при превышении им стоимости 850-кратного размера установленной законом минимальной месячной оплаты труда, а с имущества, пере- ходящего в порядке дарения, — 80-кратной минимальной месячной оплаты труда. При переходе имущества в порядке наследования закон преду- сматривает три группы наследников: первой очереди; второй очере- ди; другие наследники. В зависимости от принадлежности лица к той или иной группе на- следников установлены ставки налога, также связанные со стоимо- стью имущества, переходящего по наследству. Так, например, при наследовании имущества стоимостью от 850-кратного до 1700-кратного установленного законом размера ми- нимальной месячной оплаты труда наследники первой очереди упла- чивают 5%, наследники второй очереди — 10%, а другие наследни- ки — 20% от стоимости имущества, превышающей 850-кратный уста- новленный законом размер минимальной месячной оплаты труда. С увеличением стоимости имущества, переходящего в порядке насле- дования, возрастает и ставка налога. В целях уплаты налога на имущество, переходящее в порядке да- рения, налогоплательщики разделены на две группы: дети, родители; другие физические лица. Размер налога на имущество, переходящее в порядке дарения, за- висит от стоимости имущества и той группы, в которую входит нало- гоплательщик. Имущество оценивается на момент открытия наследства или удо- стоверения сделки дарения, а не на момент вступления в право насле- дования или фактического получения имущества. Оценку жилого дома (квартиры), дачи и садового домика выпол- няют органы коммунального хозяйства или страховые организации, оценку транспортных средств — страховые и другие организации, ко- торым предоставлено это право. Оценка другого имущества, напри- мер антиквариата, поручается экспертам. Налог с имущества, переходящего в порядке дарения, стоимостью от 80-кратного до 850-кратного установленного законом размера ми- нимальной месячной оплаты труда дети, родители уплачивают в раз- мере 3%, а другие физические лица — 10% от стоимости имущества. Как и при переходе имущества в порядке наследования, с увеличени- ем стоимости имущества, переходящего в порядке дарения, возраста- ет и ставка налога. § 8. Налог на наследование или дарение [93 При исчислении налога с имущества, переходящего в порядке на- следования или дарения, установленного в кратном размере от мини- мальной оплаты труда, учитывается установленный законом размер минимальной месячной оплаты труда на день открытия наследства или удостоверения договора дарения. Имущество, перешедшее в порядке наследования или дарения, может быть продано, подарено, обменено собственником только по- сле уплаты им налога, что подтверждается соответствующей справкой налогового органа. Налогом не облагается: имущество, переходящее в порядке наследования или дарения супругу; жилые дома (квартиры) и накопления в ЖСК, если наследники (одаряемые) проживали в этих домах (квартирах) совместно с насле- додателями (дарителями) на день открытия наследства или оформле- ния у нотариуса договора дарения 1 ; жилые дома и транспортные средства, переходящие в порядке на- следования инвалидам I и II групп. Налог на имущество, переходящее в порядке или дарения, не взимается со стоимости транспортных средств, переходя- щих в порядке наследования членам семей военнослужащих, поте- рявших кормильца. Исчисление налога физическим лицам, проживающим на терри- тории РФ, и вручение им платежных извещений производится нало- говыми органами в 15-дневный срок со дня получения соответствую- щих документов от нотариусов и должностных лиц, уполномоченных совершать нотариальные действия. Исчисление налога физическим лицам, проживающим за преде- лами РФ, и вручение им платежных извещений производится до по- лучения ими документов, удостоверяющих право собственности на имущество. Выдача им такого документа без предъявления квитан- ции об уплате налога не допускается. Физические лица, проживаю- щие на территории РФ, уплачивают налог на основании платежных извещений не позднее трехмесячного срока со дня вручения им пла- тежного извещения. Физические лица, проживающие за пределами РФ, уплачивают налог на основании платежных извещений до полу- чения ими документа, удостоверяющего их право собственности на имущество. 1 В соответствии с ГК РФ договор дарения не требует нотариального удостовере- ния. 194 Глава 8. Федеральные налоги Начисление налога и вручение платежного извещения произво- дится налоговым органом по месту нахождения имущества либо по месту нотариального удостоверения перехода имущества в собствен- ность другого лица в порядке наследования или дарения. Если пла- тельщику не был начислен налог по месту нахождения или нотари- ального удостоверения имущества, то справка о стоимости имущества направляется в налоговый орган по месту жительства плательщика для начисления и взыскания налога. Уведомление об уплате налога составляется налоговым органом на основе сведений, представленных нотариусом, регистрирующим факт принятия наследства или сделку дарения. Закон устанавливает ответственность нотариусов за непредставление или несвоевременное представление указанной информации. Налог должен быть уплачен до истечения трех месяцев со дня вручения плательщику налогового уведомления. До погашения недоимки собственник не может про- дать, подарить, другим способом реализовать приобретенное иму- щество. Особая процедура уплаты предусмотрена в отношении лиц, не имеющих постоянного местожительства в России. Они обязаны за- платить налог до момента документального оформления права собст- венности. Нотариусу предъявляется квитанция об уплате налога. Вы- дача документа, удостоверяющего право собственности, без подтвер- ждения факта уплаты налога не допускается. Сделки с наследствен- ным имуществом и подаренным имуществом могут быть совершены новым собственником только после уплаты им налога, подтвержден- ной справкой налогового органа. |