аудит. Современные системы внутреннего контроля
 Скачать 4.06 Mb.
|
|
Тема 8. Порядок проведения внутреннего аудита на отдельных участках учета План семинара 8.1. Внутренний аудит учетной политики 8.2. Внутренний аудит операций с денежными средствами 8.3. Внутренний аудит расчетных операций 8.4. Внутренний аудит расчетов с персоналом по оплате труда 8.5. Внутренний аудит операций с основными средствами и нематериальными активами 8.6. Внутренний аудит сохранности и учета материально-производственных запасов 8.7. Внутренний аудит процессов производства и продажи 8.8. Внутренний аудит учета финансовых результатов 8.1. Внутренний аудит учетной политики В соответствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» Учетная по- литика - принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Вследствие всеобъем- лющего характера воздействия учетной политики на системы учета и внутреннего контроля, аудит этого локального нормативного документа, внутренний или внеш- ний, является одним из определяющих этапов контроля. Наличие единой учетной политики особенно актуально для группы компа- ний. Ее отсутствие не позволяет надлежащим образом провести контрольные про- цедуры тестирования управленческой и финансовой отчетностей. Очень часто ор- ганизации пренебрегают учетной политикой, ссылаясь на нехватку времени или формальный подход к ее разработке. Однако наличие единых правил и процедур прямо влияет на эффективное проведение контрольных функций. Невозможно проконтролировать корректность управленческой и финансовой отчетностей, если не установлены правила, по кото- рым хозяйственные операции отражаются в учете. Нет и возможности истребовать 208 от бухгалтера выполнение этих правил, соответственно функция контроля остается лишь декларативной. Преимущества создания единой учетной политики: создание социальных гарантий для защиты внешних пользователей путем обеспечения единства интерпретации данных бухгалтерского и налогового учетов и показателей финансовой и налоговой отчетностей; получение эффекта от использования рациональной учетной политики, то есть оптимальное обеспечение информацией для нужд управления, сокращение объемов документооборота, повышение действенности системы внутреннего кон- троля на предприятии; использование предоставленной свободы действий по вопросам организации бухгалтерского учета для создания его действенной системы на предприятии, кото- рая обеспечит соблюдение интересов собственника; полное и эффективное обеспечение информацией всех уровней управления на предприятии; постоянство учетной политики и раскрытия в финансовой отчетности позво- ляет на ее основе строить прогнозы будущего финансового состояния организации; использование документов по учетной политике для устранения неопреде- ленностей в нормативных документах по бухгалтерскому и налоговому учетам, а также в качестве письменных доказательств при разрешении хозяйственных споров и конфликтов с налоговыми органами. Для аудита учетной политики необходимо четко представлять ее аспекты, со- держание которых будут подвергаться проверке. Например, при внешнем аудите управленческий аспект не попадает в задачи проверки. Составим таблицу, позво- ляющую проанализировать рациональность проведения аудита по отдельным ас- пектам учетной политики (таблица 8.1). Как видно из таблицы, объектами проверки внутреннего аудита являются все аспекты учетной политики, но для внешнего аудита недоступен управленческий, международный, а в некоторых случаях и аналитический аспекты учетной полити- ки. Поэтому можно заключить, что для внешнего аудита доступны только норма- тивно рекомендуемые аспекты учетной политики. Для рационализации процесса аудита учетной политики выявлены основные ее этапы: сбор информации о клиенте; оценка системы внутреннего контроля; оценка полученной информации; составление плана и программы аудита учетной 209 политики; сбор аудиторских доказательств; заполнение рабочих документов; со- ставление аудиторского заключения по результатам проверки. Таблица 8.1 - Аспекты учетной политики, позволяющие оценить их роль в проведении внутреннего и внешнего аудита Аспекты учетной по- литики Виды аудита и степень охвата аспектов учетной политики Внешний Внутренний Методический Является важнейшим аспектом при аудите, т.к. он влияет прямо и непо- средственно на формирование показа- телей бухгалтерской отчетности Подлежит обязательной экспертизе Налоговый Является важнейшим аспектом при аудите, т.к. он влияет прямо и непо- средственно на формирование показа- телей налоговой отчетности Подлежит обязательной экспертизе Организационный Подлежит обязательной экспертизе, т.к. он является обязательным состав- ляющим нормативных актов по бух- галтерскому учету Подлежит обязательной экспертизе Технический Подлежит обязательной экспертизе, т.к. он является обязательным состав- ляющим нормативных актов по бух- галтерскому учету Подлежит обязательной экспертизе Управленческий Не является областью внешнего ауди- та и составляет коммерческую тайну предприятия Подлежит обязательной экспертизе Международный Не является областью российского внешнего аудита Подлежит обязательной экспертизе Аналитический Подлежит внешнему аудиту по жела- нию аудируемого лица Подлежит обязательной экспертизе Цель аудита учетной политики - это отражение мнения о рациональности формирования и раскрытия аспектов учетной политики организацией для достиже- ния эффективности своей деятельности. Исходя из поставленной цели, рекомендуется решить основные задачи, со- гласно аспектам учетной политики: - установить соответствие функций, структуры экономической службы направлениям организации бухгалтерского учета, налогообложения; - провести проверку документации, определяющий технический аспект; 210 - проверить эффективность применения элементов методического аспекта; - сравнить рассчитанные налоговые обязательства предприятия с суммой налогов, согласно существующему законодательству; - определить финансовую устойчивость предприятия, степень экономическо- го роста в рамках аналитического аспекта 33 Содержание внутреннего аудита учетной политики проиллюстрировано ри- сунком 8.1. Из-за недостаточности нормативной базы проведения внутреннего аудита ре- комендуется разработать и использовать стандарты внутреннего аудита учетной политики, регламентирующие его осуществление: «Планирование внутреннего аудита учетной политики», «Проведение процедур сбора, систематизации, доку- ментирования, анализа и оценки информации о состоянии объекта внутреннего аудита», «Заключение по результатам внутреннего аудита учетной политики», «Отчет о результатах внутреннего аудита перед заинтересованными лицами». 8.2. Внутренний аудит операций с денежными средствами Внутренний контроль операций с наличными денежными средствами играет особенно важную роль в обеспечении сохранности имущества организации по сле- дующим причинам: - наличные денежные средства высоко ликвидны, обезличены, поэтому явля- ются активами, наиболее подверженными присвоению; - наиболее популярным способом хищения средств собственников, инвесто- ров, ухода от налогов является создание «черного нала» - неучтенной кассовой вы- ручки. Поэтому счета учета денежных средств всегда можно рассматривать как су- щественные при планировании внутреннего аудита. В ходе аудита должна реализовываться функция оценки действующих кон- трольных процедур, в таблице 8.2 представлен рекомендованный формат оценки таки рисков. 33 Сахчинская, Н. С. Учетная политика коммерческих организаций: методология формирования и механизм реализации : диссертация ... доктора экономических наук : 08.00.12 / Н. С. Сахчин- ская; [Место защиты: Сарат. гос. соц.-эконом. ун-т].- Тольятти, 2011.- 511 с.: 211 Рисунок 8.1 - Содержание внутреннего аудита учетной политики предприятий Источники информации для проверки Основные методы внутреннего аудита учетной политики 1. Регистры бухгалтерского учета; 2. Регистры налогового учета; 3. Рабочий план счетов; 4. График документооборота; 5. График учетных работ; 6. Процедура проведения инвентаризации. 1. Подтверждение 2. Пересчет 3. Прослеживание 4. Встречная проверка 5. Аналитические процедуры и др. Служебные записки, докладные Цель внутреннего аудита учетной политики Проверка соблюдения всех аспектов учетной политики, с учетом норм законодательства Проверка формирования организационного аспекта учетной политики Проверка формирования технического аспекта учетной политики Проверка формирования аналитического аспекта учетной политики Задачи внутреннего аудита учетной политики Оформление полученных доказательств Разработка рекомендаций по применению учетной политики Внесение изменений в учетную политику Создание отдела внутреннего аудита Создание сектора раскрытия учетной политики при отделе внутреннего аудита Изменение структуры графика документооборота Объекты внутреннего аудита учетной политики Аспекты учетной политики: -методический; - организационный; -технический; -налоговый; -аналитический. Акты проверок Аналитические таблицы Сличительные ведомости 212 Таблица 8.2 - Описание рисков и действующих контрольных процедур на участке учета денежных средств 34 Риск Оплата незаказанных товаров и услуг 2. Оплата незаказанных това- ров и услуг (изменение требо- вания) 3. Несанкционированный доступ в систему «Банк-клиент» 4. Бухгалтер не проводит опе- рацию по списанию задолжен- ности или проводит в неточной сумме Описание риска Исполнитель создаст требо- вание на оплату товаров и услуг, не заказанных компа- нией, для личных целей Требование на оплату будет изменено после утверждения, что может привести к закупке, не заказанной компанией Сотрудник, имеющий право доступа в помеще- ние казначейства, создаст платежное поручение на оплату товаров и услуг, не заказанных ком- панией, для личных целей Бухгалтер не проведет или проведет в неточной сумме операцию по списанию креди- торской задолженности Наименование шага бизнес-процесса Создание требования на оплату и передача документов в бух- галтерию Создание платежного поручения Проводка Дт XX Кт 51.XX Существенность риска Да Нет Да Да 34 Шматалюк А., Коптелов А. Как разработать систему внутреннего контроля. Журнал «Финансовый директор. Электронная версия. - http://www.ecm-journal.ru/docs/Kak-razrabotat-sistemu-vnutrennego-kontrolja.aspx 213 Продолжение таблицы 8.2 Детальное описание контрольных процедур, цели, частота проведения контроля Согласование требования на оплату. Цель контроля: не допустить потери активов. Описание контрольной процедуры: как только создано требование, оно становит- ся доступным для просмотра. Требование проверяют: начальник отдела, начальник управления, бюджетный контролер. Тре- бование попадает на следующий уровень согласования, только если оно согласова- но на всех предыдущих уровнях. Частота контроля: для каждого требования. Вхо- дящие документы: требование на оплату - Утверждение платежного поручения. Цель контроля: не допустить потери активов. Описание контрольной процедуры: как только создано платежное поручение, оно становится доступным для утверждения в распределенной системе «Банк-клиент». Требование утверждают должностные лица, имеющие право подписи платежных пору- чений. При утверждении последним долж- ностным лицом платежное поручение авто- матически отправляется в банк. Частота контроля: для каждого требования. Входя- щие документы: шаблон платежного пору- чения с реквизитами платежа Сверка взаиморасчетов. Цель контроля: точное отражение состояния расчетов. Описание кон- трольной процедуры: бухгалтер производит сверку с контрагентом на ежеквартальной осно- ве. Частота контроля: ежеквартально. Входящие документы: проводки, первичные документы Свидетельство реализации контроля (документ/файл) Подпись требования каждым сотрудни- ком, который производит согласование - Отметка об утверждении платежного пору- чения в системе «Банк-клиент» Акт сверки взаиморасчетов, квартальный анализ сверки с дебиторами/кредиторами Контроль покрывает риск Да - Да Да Эффективность выбранной контрольной процедуры Да - Да Нет Существенный счет Денежные средства Кредиторская задолженность Рекомендации по доработке контрольных процедур Нет Нет Нет Контрольная процедура неэффективна, так как выбор контрагентов сделан только на основании крупных балансов дебиторов/кредиторов и не учитывает крупные обороты. Доработать ин- струкцию по процедуре сверки с контрагентами 214 Аудиторская проверка кассовых операций организуется в такой последо- вательности: 1) инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств; 2) проверка правильности документального оформления операций; 3) проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств; 4) аудиторская проверка правильности списания денег в расход; 5) проверка соблюдения кассовой и финансовой дисциплины; 6) проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета; 7) оформление результатов проверки. Внутреннему аудитору также необходимо проверить соблюдение поряд- ка применения контрольно-кассовой техники (ККТ). Необходимо учитывать, что при денежных расчетах с покупателями должны применяться модели (ти- пы) ККТ, допускаемые к использованию на территории России и внесенные в Государственный реестр ККТ. Все ККТ подлежат регистрации в налоговом органе по месту нахождения организации. Организации, использующие ККТ для учета выручки, должны вести кни- гу кассира-операциониста, в которой фиксируют показания счетчика ККТ на начало и конец рабочего дня, сумму поступившей за день выручки. Если в ор- ганизации используют несколько ККТ, на каждую из них должна быть заве- дена книга кассира-операциониста. Аудитор устанавливает полноту оприходования выручки через ККТ путем сверки на идентичность суммы по данным контрольной ленты, книги кассира-операциониста, кассовой книги. Одновременно необходимо прове- рить, сделаны ли на полученные суммы записи по счетам учета реализации. В ходе внутреннего аудита операций по счетам в банке осуществ- ляются следующие процедуры: 1) проверка соответствия произведенных операций нормативным доку- ментам и законодательным актам, действующим на территории РФ; 2) проверка правильности оформления выписок со счетов в банке и до- кументов, приложенных к выпискам, подтверждающим операции; 3) арифметическая проверка правильности выведения остатков на ко- нец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в вы- писках банка и регистрах по учету денежных средств в банке; 215 4) проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгал- терского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса. Типичные ошибки, выявляемые в ходе внутреннего контроля: отсутствие приложений к платежным документам, послужившим ос- нованием для совершения операций; подчистки и исправления в выписках банка; отсутствие на документах штампа банка о принятии документов для обработки; списание расходов, производимых в безналичном порядке непо- средственно на счета затрат, минуя счета расчетов; перечисление авансов по бестоварным счетам, без предварительного оформления договора и по другим сомнительным операциям; наличие исправлений в платежных документах; нарушение порядка покупки и обратной продажи иностранной валю- ты на внутреннем валютном рынке РФ; неправильный пересчет курса валюты; тексты платежных документов, послуживших основанием для опла- ты с валютного счета, не переведены на русский язык; некорректная корреспонденция счетов, отражающая движение денеж- ных средств; нарушение порядка аккредитивной формы расчетов. 8.3. Внутренний аудит расчетных операций Внутрифирменную проверку внешних расчетов целесообразно произво- дить в следующей последовательности: 1) внутренний аудит расчетов с поставщиками и покупателями; 2) проверка расчетов с покупателями и заказчиками; 3) внутренний аудит расчетов с подотчетными лицами 4) внутренний аудит расчетов с учредителями; 5) проверка расчетов с персоналом по прочим операциям; 6) внутренний аудит расчетов по кредитам и займам; 7) проверка расчетов с бюджетом по налогам и сборам; 8) проверка расчетов с внебюджетными социальными фондами; 216 9) внутренний аудит расчетов по имущественному и личному страхо- ванию, по претензиям и расчетов с прочими дебиторами и кредиторами. Рассмотрим некоторые этапы внутреннего аудита расчетов подробнее. Проверка расчетов с поставщиками и подрядчиками Цель проверки – установить правильность ведения учета расчетов с по- ставщиками и подрядчиками за товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы, оказанные услуги; целесообразность и эффективность различных форм расчетов. При проверке внутренний аудитор должен выяснить: 1. Имеются ли договоры на поставку материально-производственных за- пасов (выполнение работ, услуг) и правильно ли они оформлены? 2. При наличии дебиторской и кредиторской задолженности необходимо установить дату возникновения и причину образования. 3. Имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, при- нимаются ли меры к ее взысканию? 4. Обоснованность получения авансов. 5. Уплачен ли НДС с суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет, или полученных в порядке частичной оплаты по расчетным документам реализованных товаров (работ, услуг). 6. Правильность ведения аналитического учета и составления бухгалтер- ских проводок по счету 60. 7. Соответствие записей аналитического учета записям в журнале-ордере № 8, Главной книге и балансе (при журнально-ордерной форме учета). 8. Правильность учета авансов, полученных в иностранной валюте. 9. При поступлении товарно-материальных ценностей, на которые не по- лучены расчетные документы, необходимо проверить, не числятся ли посту- пившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути или не вывезенные со складов поставщиков и не числится ли стоимость этих ценностей как деби- торская задолженность. 10. Осуществлялась ли инвентаризация расчетов (необходимо просмот- реть ее результаты и, если необходимо, провести встречную проверку расче- тов). 11. Проверить полноту оприходования материальных ценностей. Необхо- димо сопоставить данные об их количестве и стоимости по платежным доку- ментам с данными документов на их оприходование (счетов, товарно- 217 транспортных накладных) и показателями аналитического учета, отчетов дви- жения продуктов и материалов. 12. Оценить правильность установления цен на материальные ценности: соответствуют ли они ценам, указанным в договорах поставки. 13. Установить правильность списания затрат с кредита расчетов с деби- торами и кредиторами на себестоимость продукции (работ, услуг). 14. Проанализировать, предъявлялись ли штрафные санкции поставщи- кам при нарушении договорных обязательств. 15. Проверить правильность отражения операций при оплате векселями. 16. Предъявлялись ли претензии поставщикам и подрядчикам в случае несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами, несоответствия ка- чества стандартам или техническим условиям, за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков? 17. Наличие зарубежных поставщиков, осуществляющих поставку мате- риалов за иностранную валюту. Необходимо уточнить, как ведется учет курсо- вых, суммовых разниц и как эти разницы списывались, а также выяснить, про- изводился ли пересчет остатков по счету 60 на первое число соответствующего квартала. |