Котельникова финансы. КОТЕЛЬНИКОВА - финансы. И управленческий учет
 Скачать 2.76 Mb.
|
|
Использование калькуляции себестоимости по нормативным затратам. Кальку- ляция себестоимости по нормативным затратам широко применяется там, где изделия почти не изменяются, а цены на ресурсы относительно стабильны. Этот метод особенно полезен для предприятий, которые производят большие объемы однородной продукции, когда отдельные единицы произведенного объема могут быть сопос- тавлены с соответствующими затратами. Он не так полезен там, где объем более трудно определить, например, в предоставле- нии медицинских услуг, когда затраты и результаты могут значительно отличаться в зависи- мости от больного. Учет затрат по нормативам. На счетах «Запасы Материалов», «Незавершенное Про- изводство», «Запасы Готовой Продукции» и «Себестоимость Реализованной Продукции» (и по дебету, и по кредиту) записи ведутся с использованием нормативных затрат, а не факти- чески понесенных затрат. Бухгалтер ведет отдельные записи о фактических затратах. В кон- це учетного периода фактические данные сравниваются с их нормативными значениями. Разница между фактическими и нормативными показателями называется отклонени- ем. Если обнаруживается отклонение, необходимо выяснить причину его происхождения. Этот процесс, известный как анализ отклонений, является эффективным инструментом кон- троля затрат и всей системы управления. Пример. Калькуляция себестоимости 1 т агара пищевого 1 сорта расчет произведен исходя из планового выпуска 10 т в месяц Статьи затрат Сумма (норматив расхода), долл. Норма Цена за единицу, долл. стл.1 = стл. 2 × стл. 3 стл. 2 стл. 3 Прямые затраты: Сырье (анфельция в воздушно- сухом весе) Вспомогательные материалы: известь растительное масло вода Тара Тарные материалы: вкладыши п/э липкая лента Топливо Э/ энергия 42062,42 2175,04 67 6,01 286 214,5 63 43 620 1715 12,82 тонны 1,305 т 20 кг 3342 143 шт. 143 шт. 7 шт. 72,7 т 2450 кв/ч 3281 1666,7 3,35 0,0018 2 1,5 9 600 0,7 Косвенные затраты: З/п основная и дополнительная 22 733 106 Единый социальный налог Расходы на содержание и эксплуа- тацию оборудования, включая амортизацию Транспортные расходы Цеховые расходы Общезаводские расходы Прочие расходы Производственная себестоимость 1 тонны агара 5910,58 222 4140 1588 16084 4046 144 932,55 227 330 долл. в месяц / 10 тонн 22 733 × 26% 2220 долл. в месяц / 10тонн 41 400 долл. в месяц / 10тонн 15 880 долл. в месяц / 10тонн 160 840 долл. в месяц / 10тонн 40 460 долл. в месяц / 10тонн Вычисление отклонений и их анализ. Анализ фактически достигнутых результатов может проводиться сравнением фактических и нормативных данных. Определение отклоне- ний помогает выявить проблемные области в управлении затратами. Нормативные затраты – это планируемый уровень затрат, который показывает, ка- кими должны быть затраты. Следовательно, если фактические затраты выше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, в противном случае отклонение будет благоприятным. Благоприятным считается отклонение, увеличивающее прибыль. Соответ- ственно неблагоприятное отклонение – это отклонение, оказывающее отрицательный эффект на прибыль. Отклонения по затратам подразделяют на три вида: 1) отклонения затрат прямых материалов; 2) отклонения прямых трудовых затрат; 3) отклонения общепроизводственных расходов. Отклонения затрат прямых материалов. Общее отклонение затрат прямых мате- риалов определяется как разница между фактическими и нормативными затратами прямых материалов. (1) Общее отклонение затрат прямых материалов = фактическое количество × фактическая цена – нормативное количество × нормативная цена. Общее отклонение может быть разложено на две части: отклонение по цене и откло- нение по использованию (по количеству) прямых материалов. (2) Отклонение по цене прямых материалов = (фактическая цена — нормативная цена) × фактическое количество. (3) Отклонение по использованию прямых материалов = (фактическое количество — нормативное количество) × нормативная цена. Если все вычисления правильны, то справедливо: (1) = (2) + (3). Обычно агент по закупкам несет ответственность за отклонение по цене, супервизоры производственных цехов отвечают за отклонение по использованию. В некоторых случаях более дешевые материалы имеют такое плохое качество, что, в результате, ожидаемые нор- мы отходов существенно превышаются, создавая при этом неблагоприятное отклонение по использованию материалов. Таким образом, неблагоприятное отклонение по использованию прямых материалов может существенно перекрыть благоприятное отклонение по цене. Другими словами, покуп- ка более дешевого сырья и материалов не всегда расценивается как положительное достиже- ние, следовательно, каждая конкретная ситуация должна оцениваться соответственно опре- деленным обстоятельствам. Отклонения прямых трудовых затрат. Общее отклонение прямых трудовых за- трат определяется как разница между фактическими затратами труда и нормативными за- 107 тратами труда на произведенные единицы продукции за исключением брака (как оконча- тельного, так и исправимого). Общее отклонение прямых трудовых затрат = фактические часы × фактическая ставка оплаты – нормативные часы × нормативная ставка оплаты труда. Для оценки выполнения плана руководство должно знать, какая часть общего откло- нения вызвана изменением затрат рабочего времени, а какая часть – изменением ставок оп- латы труда. Отклонение по ставке оплаты прямого труда = (фактическая ставка – нормативная ставка) × фактические часы. Отклонение по производительности прямого труда = (фактические часы – нормативные часы) × нормативная ставка оплаты труда. Очевидно, что общее отклонение равно сумме двух его составляющих отклонений. За отклонения по ставке оплаты труда обычно ответственность несет отдел кадров. Это отклонение возникает, когда нанимается работник с оплатой выше или ниже, чем пред- полагалось в плане, или определенные работы выполняются более высоко (или менее) опла- чиваемым работником. За отклонение по производительности труда отвечают цеховые контролеры. Неблагопри- ятное отклонение по производительности может произойти, если неопытному, ниже оплачивае- мому работнику поручается работа, требующая большей квалификации. Руководство должно анализировать каждую ситуацию в соответствии со сложившимися обстоятельствами. Отклонения общепроизводственных расходов. Контроль общепроизводственных расходов представляет собой значительно более трудную задачу, чем контроль над прямыми затратами, так как ответственность за многие общепроизводственные расходы часто трудно кому-либо приписать однозначно. Большинство постоянных таких расходов не могут быть проконтролированы менеджерами конкретных подразделений. Но если переменные обще- производственные расходы могут быть привязаны к операционным подразделениям, опреде- ленный контроль становится возможным. Анализ отклонений общепроизводственных расходов отличается по уровню слож- ности. Сначала вычисляется общее отклонение общепроизводственных расходов, которое определяется как разница между фактическими ОПР, имевшими место, и нормативными ОПР, начисленными (отнесенными на производимую продукцию) с использованием коэф- фициентов переменных и постоянных ОПР. Затем общее отклонение подразделяют на две части: контролируемое отклонение ОПР и отклонение ОПР по объему. Контролируемое отклонение ОПР представляет собой разницу между фактически понесенными ОПР и бюджетными ОПР в расчете на достигнутый уровень производства. Другими словами, сравниваются фактические и бюджетные (запланированные) ОПР для од- ного уровня производства, что позволяет оценить результаты деятельности подразделений и конкретных менеджеров, не зависящие от изменения уровня производства. Отклонение ОПР по объему определяется как разница между бюджетными ОПР в расчете на достигнутый уровень производства и ОПР, отнесенными на производимую про- дукцию по нормативным коэффициентам для переменных и постоянных ОПР. Пример.Анализ отклонений Компания использует систему учета нормативных затрат. Основной продукт компа- нии – обогревательная батарея, которая производится в единственном цехе. Нормативные переменные затраты на одну единицу готового изделия следующие: Прямые материалы (3 кв. метра × $12,50/кв. м.) $37,50 Прямой труд (1,2 часа × $9,00/час) 10,80 Переменные ОПР (1,2 часа × $5,00/час) 6,00 108 Нормативные переменные затраты на единицу $54,30 Нормальная мощность составляет 15,000 часов прямого труда, планируемые (бюджетные) постоянные общепроизводственные расходы за год равны $54 000. В течение года компания про- извела и продала 12 200 единиц готовой продукции. Известна следующая информация о связан- ных с производством хозяйственных операциях и суммах фактических затрат за год: было закуплено и использовано 37 500 кв. метров прямых материалов по цене $12,40 за один кв. метр; затраты прямого труда составили 15250 часов, средняя ставка оплаты прямого тру- да равнялась $9,20 за один час; фактические общепроизводственные расходы за период составили $73 200 пере- менные ОПР и $55 000 – постоянные ОПР. ТРЕБУЕТСЯ: Используя имеющиеся данные, рассчитать возможные отклонения. Решение: 1. Нормативные часы на фактический выпуск = количество произведенных единиц (без брака) × нормативное количество часов на единицу изделия = 12 200 единиц × 1,2 час./ед. = 14 640 часов. 2. Нормативный коэффициент постоянных ОПР = бюджетные постоянные ОПР ’ нор- мальная мощность = $54 000 ’ 15 000 часов прямого труда = $3,60 на один час прямого труда. 3. Отклонение по цене прямых материалов = (фактическая цена - нормативная цена) × фактическое количество = ($12,40 – $12,50) × 37 500 кв. метров = $3750 (Б). 4. Отклонение по использованию прямых материалов = (фактическое количество – нормативное количество) × нормативная цена = (37 500 кв. метров – 12 200 ед. × 3 кв. метра) × $12,50/кв. метр = $11 250 (Н). 5. Отклонение по ставке оплаты прямого труда = (фактическая ставка — нормативная ставка) ×фактические часы = ($9,20 – $9,00) × 15 250 часов = $3050 (Н). 6. Отклонение по производительности прямого труда = (фактические часы — нормативные часы) × нормативная ставка = (15250 час. - 12200 ед. × 1,2 час./ед.) × $9,00/час = $5490 (Н). 7. Контролируемое отклонение ОПР Фактические ОПР $128 200 Минус бюджетные ОПР в расчете на фактический выпуск (14 640 =12 200 единиц × 1,2 час/ед.): Переменные ОПР (14640 час. × $5,00/час прямого труда) $73 200 Бюджетные постоянные ОПР 54 000 Итого бюджетные ОПР 127 200 Контролируемое отклонение ОПР $1000 (Н) 8. Отклонение общепроизводственных расходов по объему Суммарные бюджетные ОПР (см. Вычисления в пункте 7) $127 200 Минус нормативные ОПР переменные (14640 час. × $5,00/час) $73200 постоянные (14640 час. × $3,60/час) 52704 Итого нормативные (начисленные) ОПР 125904 Отклонение ОПР по объему $1296 (Н) 109 МЕТОД УЧЕТА ПЕРЕМЕННЫХ ЗАТРАТ (ДИРЕКТ-КОСТИНГ) затраты делятся на постоянные и переменные; себестоимость отдельного вида продукции состоит только из переменных затрат (пря- мые трудовые затраты, прямые материальные затраты, переменные общепроизводственные рас- ходы, переменные коммерческие расходы, переменные общехозяйственные расходы); постоянные затраты по видам продукции не распределяются. Решения принимаются на основе маржинальной прибыли (выручка минус перемен- ные расходы), а не прибыли (табл. 6.3). Таблица 6.3 Расчет прибыли при калькулирование себестоимости продукции методом директ-костинг Показатель Продукт Всего А Б В 1. Выручка от продаж, тыс. долл. 100 200 300 600 2. Переменная часть себестоимости (прямые трудовые затра- ты, прямые материальные затраты, переменные общепроиз- водственные расходы, переменные коммерческие расходы, переменные общехозяйственные расходы), тыс. долл. 20 40 100 160 3. Маржинальная прибыль, тыс. долл. 80 160 200 440 4. Постоянные затраты, тыс. долл. 210 5. Прибыль, тыс. долл. 230 Использование маржинальной калькуляции себестоимости Основное преимущество маржинальной калькуляции себестоимости заключается в том, что она отражает разницу между затратами, связанными с результатами деятельности (переменные затраты), и затратами, которые зависят лишь от течения времени (затраты от- четного периода или постоянные затраты). Использование маржинальной калькуляции используется при анализе безубыточно- сти. Маржинальная калькуляция себестоимости наиболее успешно применяется на тех предприятиях, где отсутствует высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно легко определить и количественно измерить. При оценке метода учета переменных затрат необходимо учитывать, что он очень по- лезен для целей принятия внутренних управленческих решений, но международные стан- дарты бухгалтерского учета не рекомендуют использовать метод учета переменных затрат при составлении внешней финансовойотчетности, при расчете налогооблагаемой прибыли. 6.3. Влияние метода калькуляции себестоимости на финансовый результат Применение различных методов учета затрат влияет на величину себестоимости про- дукции и тем самым на сумму прибыли. При методе учета полных затрат все производственные затраты как прямые мате- риальные, прямые трудовые, так и общепроизводственные расходы распределяются между 110 остатками незавершенного производства, остатками готовой продукции и себестоимостью реализованной продукции. При методе учета переменных затрат при расчете себестоимости единицы продукции учитывают только переменную часть производственных расходов, а все постоянные расходы рассматриваются как затраты, относимые на период времени. Следовательно, постоянные затраты не относятся к остаткам незавершенного производства, остаткам готовой продукции на складе и себестоимости реализованной продукции, а полностью списываются на умень- шение операционной прибыли. Следующий пример поможет понять различие во влиянии методов учета полных за- трат и учета переменных затрат на себестоимость реализованной продукции. Предположим, что компания занимается производством печей-грилей. Имеется следующая информация: прямые материальные затраты составляют $59 136, прямые трудовые затраты – $76 384, пе- ременные общепроизводственные расходы – $44 352, постоянные общепроизводственные расходы – $36 960. За год было выпущено 24 640 единиц продукции, объем реализации – 22 000 единиц. Незавершенного производства не было ни на начало, ни на конец отчетного периода. Используя эти данные, рассчитаем себестоимость единицы продукции, величину ос- татков готовой продукции на конец периода, себестоимость реализованной продукции за пе- риод при методе учета полных затрат и при методе учета переменных затрат. Расчет пред- ставлен в табл. 6.4 Таблица 6.4 Затраты, подлежащие учету при методе переменных и полных затрат Показатель Учет переменных затрат Учет полных затрат Себестоимость единицы продукции Прямые материальные затраты ($59 136’24 640 ед.) $2,40 $2,40 Прямые трудовые затраты ($76 384’24 640 ед.) 3,10 3,10 Переменные общепроизводственные расходы ($44 352’24 640 ед.) 1,80 1,80 Постоянные общепроизводственные расходы ($36 960’24 640 ед.) 1,50 Итого себестоимость единицы продукции $7,30 $8,80 Остатки готовой продукции на конец года (2640 × $7,30) 19 272 (2640 × $8,80) 23 232 Себестоимость реализованной продукции (22000 × $7,30) 160 600 (22000 × $8,80) 193 600 Постоянные общепроизводственные расходы 36960 – Итого затраты, указанные в отчете о прибылях и убытках ($160 600+$36 960) $197 560 $193 600 Всего затрат, подлежащих учету ($197 560+$19 272) $216 832 ($193 600+$23 232) $216 832 111 Величина остатков готовой продукции при методе учета переменных затрат на $3960 меньше, чем при методе учета полных затрат, поэтому затраты, которые указываются в отче- те о прибылях и убытках, больше, а следовательно, при прочих равных условиях – прибыль меньше при методе учета переменных затрат тоже на $3960. Использование различных методов учета затрат влияет не только на величину себе- стоимости продукции, а и на форму отчета о прибылях и убытках. В отчете о прибылях и убытках при методе учета полных затрат рассчитывается ва- ловая прибыль (gross margin) как разница между выручкой от реализации продукции и производственной себестоимостью реализованной продукции. В отчете о прибылях и убытках при использовании метода переменных затрат рассчи- тывается маржинальная прибыль (contribution margin) как разница между выручкой от реализации продукции и всеми переменными затратами, включая переменную часть коммер- ческих, общих и административных расходов. На рис. 6.3 представлен анализ формирования прибыли от основной деятельности с системой учета полных затрат и системой учета переменных затрат. Метод учета полных затрат Метод учета переменных затрат Выручка от реализации Минус: Прямые трудовые затраты Прямые материальные затраты ОПР на объем реализованной продукции Минус: Прямые трудовые затраты Прямые материальные затраты Переменные ОПР на объем реализованной продукции = Валовая прибыль Переменные коммерческие расходы Переменные общехозяйственныерасходы все = Маржинальная прибыль Минус: Коммерческие расходы Общехозяйственные расходы все Минус: Постоянные ОПР Постоянные коммерческие расходы Постоянные общехозяйственныерасходы все |