Учебник: Финансовое право. Предисловие к серии
 Скачать 6.17 Mb.
|
|
Раздел II ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ Глава 4 П равовое регулирование финансового контроля в рф План главы 1. Понятие финансового контроля, его принципы. 2. Виды финансового контроля и органы, его осуществляющие. 3. Правовые основы аудита. 4. Формы финансового контроля. Ревизия — основная форма финансового контроля. § 1. Понятие финансового контроля, его принципы Объективная обусловленность финансового контроля Государство не может реализовать свою внешнюю и внутреннюю политику, обе- спечить выполнение социально-эконо- мических программ, не располагая фи- нансовыми ресурсами, а также не осуществляя соответствующий контроль за законным их формированием и расходованием. Существование финансового контроля объективно обусловле- но наличием контрольной функции , присущей финансам. Будучи инструментом формирования и использования денежных доходов и фондов, они объективно отражают ход распределительного процесса. Названная функция проявляется в контроле за распре- делением валового внутреннего продукта по соответствующим фондам и расходованием их по целевому назначению. Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 47 В условиях перехода на рыночные отношения финансовый контроль направлен на обеспечение динамичного развития общественного и частного производства. Он охватывает про- изводственную и непроизводственную сферы, нацелен на повышение экономического стимулирования, рациональное и бережливое расходование материальных, трудовых, финан- совых ресурсов и природных богатств, сокращение непроизво- дительных расходов и потерь, пресечение расточительности, бесхозяйственности. Контрольная функция финансов проявляется через много- гранную деятельность государственных органов и органов местного самоуправления. Финансовый контроль охватывает своим воздействием общественные отношения, возникающие в сфере финансовой деятельности, т. е. в процессе создания, распределения и использования определенных фондов денеж- ных средств. Понятие финансового контроля Финансовый контроль — это контроль за финансовой и хозяйственной деятельно- стью хозяйствующих субъектов, что не исключает, а предполагает необходимость осуществления других видов контроля за хозяйственной деятельностью. Он охватывает комплекс тех хо- зяйственных отношений, от которых зависят размеры фондов денежных средств и эффективность их использования. Финансовый контроль — это регламентированная нормами права деятельность государственных, муниципальных, общественных органов и организаций, иных субъектов по проверке соблюдения законности всеми субъектами в процессе осуществления финансо- вой деятельности для достижения в обществе социально значимых целей и задач. Финансовый контроль является важнейшим средством обес- печения законности в финансовой и хозяйственной деятельности. Он призван предупреждать бесхозяйственность и расточитель- ность, выявлять факты злоупотреблений и хищений товарно- материальных ценностей и денежных средств. Значение финансового контроля особенно повышается в ус- ловиях рыночной экономики. Действенность финансового контроля, осуществляемого различными субъектами (органами государственной власти, 48 Раздел II. Правовые основы финансового контроля местного самоуправления, аудиторами, аудиторскими фирмами), в значительной степени зависит от их взаимодействия. Принципы финансового контроля Финансовому контролю как неотъемлемой части финансовой деятельности присущи те же принципы , на которых строится ее осуществление и которые законодательно закреплены в Конституции РФ и иных нормативно-правовых актах. Принцип законности в финансовой деятельности выражается в том, что весь процесс создания, распределения и использования фондов денежных средств детально регламентируется нормами финансового права, соблюдение которых обеспечивается возмож- ностью применения к правонарушителям мер государственного принуждения. Невыполнение предписаний законодательных и иных нормативных актов о порядке формирования, распреде- ления и использования фондов денежных средств может повлечь нестабильность в финансовых отношениях, необеспеченность финансовыми ресурсами разнообразных утвержденных государ- ственных программ в различных сферах общественной жизни и другие отрицательные последствия. Принцип гласности при осуществлении финансовой деятель- ности проявляется в процедуре доведения до сведения граждан, в том числе и с помощью средств массовой информации, содер- жания проектов различных финансово-плановых актов, приня- тых отчетов об их выполнении, результатов проверок и ревизий финансовой деятельности и т. д. Принцип федерализма в финансовой деятельности проявляет- ся в установлении Конституцией РФ разграничения компетенции Российской Федерации и субъектов Федерации в области финан- сов. Так, в ст. 71 Конституции РФ зафиксировано, что в ведении Российской Федерации находятся финансовое, валютное, кредит- ное регулирование, денежная эмиссия, федеральные банки, фе- деральный бюджет, федеральные налоги и сборы; к совместному ведению Российской Федерации и субъектов Федерации отнесено установление общих принципов налогообложения и сборов в Рос- сийской Федерации (ст. 72 Конституции РФ). Принцип плановости в осуществлении финансовой деятель- ности означает, что вся финансовая деятельность государства Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 49 базируется на основе целой системы финансово-плановых актов, структура которых, порядок составления, утверждения, испол- нения закрепляются в соответствующих нормативных актах. Основными финансово-плановыми актами являются феде- ральный бюджет и бюджеты субъектов Федерации, местные бюд- жеты, бюджеты Пенсионного фонда РФ и иных государственных внебюджетных фондов. Финансово-плановым актом бюджетной организации является смета, баланс доходов и расходов — финан- сово-плановый акт производственных организаций. Наряду с названными общими принципами осуществления финансовой деятельности финансовый контроль строится и на соответствующих специфических принципах. Мировое сообщество на основе многолетнего опыта разработало основные принципы организации государственного финансового контроля, к реали- зации которых стремится каждое современное цивилизованное государство. Эти принципы изложены в Лимской декларации ИНТОСАИ (международная организация контрольных органов). К ним относятся такие универсальные принципы, как независи- мость и объективность, компетентность и гласность. Независимость контроля должна быть обеспечена: а) финан- совой самостоятельностью контрольного органа; б) более дли- тельными по сравнению с парламентскими сроками полномочий руководителей органов контроля; в) закреплением в Конституции их статуса. Объективность и компетентность подразумевают неукосни- тельное соблюдение контролерами действующего законодатель- ства, высокий профессиональный уровень работы контролеров на основе строго установленных стандартов проведения ревизи- онной работы. Гласность предусматривает постоянную связь государствен- ных контролеров с общественностью и средствами массовой информации. Из этих базовых принципов вытекают и другие, носящие более прикладной характер, в том числе результативность, четкость и логичность предъявляемых контролерами требований; непод- купность субъектов контроля; обоснованность и доказательность информации, приведенной в актах проверок и ревизий; превен- тивность; презумпция невиновности подозреваемых в финансо- вых преступлениях лиц; согласованность действий различных контролирующих органов и др. 50 Раздел II. Правовые основы финансового контроля Принимая нормативные акты, прямо или косвенно затрагива- ющие систему организации финансового контроля, государство должно ориентироваться на вышеназванные принципы. Многообразие финансового контроля позволяет классифи- цировать его на различные виды. § 2. Виды финансового контроля и органы, его осуществляющие Виды контроля Классификация финансового контроля в теории финансового права проводится по разным основаниям. В зависимости от времени его проведения финансовый кон- троль подразделяется на предварительный, текущий и последую- щий Предварительный финансовый контроль осуществляется до совершения операций по созданию, распределению и использо- ванию определенных фондов денежных средств. Он проводится при рассмотрении и утверждении бюджетов, других финансово- плановых актов, при приеме заявок и т. д. Текущий финансовый контроль осуществляется повседневно при проведении финансовых операций. Последующий финансовый контроль осуществляется после совершения хозяйственной или финансовой операции по ис- пользованию финансовых ресурсов из соответствующих фондов денежных средств. В зависимости от субъектов, осуществляющих финансо- вый контроль, он может быть подразделен на различные виды: государственный (общегосударственный / надведомственный и внутриведомственный); муниципальный; внутрифирменный (внутрихозяйственный) ; аудиторский. В зависимости от содержания финансовый контроль делится на бюджетный, налоговый, бюджетный, страховой, валютный, на рынке ценных бумаг. Подробнее перечисленные виды финан- сового контроля будут рассмотрены в соответствующих главах учебника, относящихся к Особенной части. Государственный контроль осуществляется федеральными органами законодательной власти, федеральными органами исполнительной власти, в том числе специально созданными органами исполнительной власти. Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 51 Счетная палата Российской Федерации как субъект государственного финансового контроля Для усиления контроля со стороны Федерального Собра- ния РФ за своевременным исполнением доходных и расходных статей федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюд- жетных фондов по объему, структуре и целевому назначению Федеральным законом от 11 января 1995 г. «О Счетной палате РФ» была создана Счетная палата РФ — постоянно действующий орган государственного финансового контроля, подотчетный Феде- ральному Собранию РФ 1 . В настоящее время правовую основу ее деятельности составляет Федеральный закон от 5 апреля 2013 г. «О Счетной палате Российской Федерации» 2 Основные задачи Счетной палаты РФ: — определение целесообразности расходов государственных средств и использования федеральной собственности; — оценка обоснованности доходных и расходных статей проектов федерального бюджета и бюджетов федеральных вне- бюджетных фондов; — проведение экспертизы проектов федеральных законов, иных нормативных актов, предусматривающих расходы, покры- ваемые за счет средств бюджета; — осуществление контроля за законностью и своевременно- стью движения средств бюджета в Центральном банке РФ, упол- номоченных банках и иных финансово-кредитных учреждениях Российской Федерации и т. д. Для реализации возложенных на нее задач Счетная палата РФ осуществляет контрольную, экспертно-аналитическую, инфор- мационную и иные виды деятельности, обеспечивает единую систему контроля за исполнением федерального бюджета и бюд- жетов федеральных внебюджетных фондов, что включает орга- низацию и проведение оперативного контроля за исполнением федерального бюджета в отчетном году; проведение комплексных ревизий и тематических проверок по отдельным разделам и ста- тьям федерального бюджета, бюджетов федеральных внебюджет- ных фондов; экспертизу проектов федерального бюджета, законов и иных нормативных правовых актов, международных договоров Российской Федерации, затрагивающих вопросы федерального 1 СЗ РФ. 1995. № 3. Ст. 167. 2 СЗ РФ. 2013. № 14. Ст. 1649. 52 Раздел II. Правовые основы финансового контроля бюджета и финансов Российской Федерации; подготовку и пред- ставление заключений в обе палаты парламента по исполнению названных бюджетов и т. д. Контрольные полномочия Счетной палаты РФ распростра- няются, во-первых, на все государственные органы и учреждения в Российской Федерации, на федеральные внебюджетные фонды; во-вторых, на органы местного самоуправления, предприятия, организации, банки, страховые компании и другие финансо- во-кредитные учреждения, их союзы, ассоциации и иные объ- единения вне зависимости от видов и форм собственности, если они получают, перечисляют, используют средства из федераль- ного бюджета или используют федеральную собственность либо управляют ею, а также имеют предоставленные федеральным за- конодательством или федеральными органами государственной власти налоговые, таможенные и иные льготы и преимущества. Счетная палата РФ, осуществляя контрольную деятельность, вправе проводить ревизии и тематические проверки, не вмеши- ваясь в оперативную деятельность проверяемых организаций. О результатах ревизий и тематических проверок Счетная пала- та РФ информирует Совет Федерации и Государственную Думу. В случаях выявления нарушений в хозяйственной, финансовой или иной деятельности, наносящей государству ущерб и требу- ющей пресечения, Счетная палата РФ вправе давать админи- страции проверяемой организации предписания, обязательные для исполнения. В случаях неоднократного неисполнения или ненадлежащего исполнения предписаний Счетная палата РФ вправе по согласованию с Государственной Думой принять ре- шение о приостановлении всех видов финансовых, платежных и расчетных операций по банковским счетам проверяемых ор- ганизаций. Счетная палата РФ должна регулярно представлять сведения о своей деятельности средствам массовой информации. Президент Российской Федерации Контроль за финансами со стороны Президента РФ осущест- вляется в соответствии с Конституцией РФ путем издания указов по финансовым вопросам, подписания федеральных законов; назначения и освобождения от должности министра финан- сов РФ, представления Государственной Думе кандидатуры для назначения на должность председателя Центрального банка РФ, Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 53 председателя Счетной палаты РФ. В соответствии с Конституци- ей РФ Президент страны обращается с ежегодным Бюджетным посланием к Федеральному собранию РФ. Определенные функции финансового контроля выполняет Контрольное управление Президента РФ . Как структурное под- разделение Администрации Президента РФ оно подчиняется непосредственно Президенту РФ, но взаимодействует со всеми органами исполнительной власти. Среди его функций контроль за деятельностью органов контроля и надзора при федеральных органах исполнительной власти, подразделений Администра- ции Президента РФ, органов исполнительной власти субъектов Федерации; рассмотрение жалоб и обращений граждан и юри- дических лиц. Главное контрольное управление наделено правом требовать от руководителей государственных органов, организаций и пред- приятий (независимо от формы собственности) представления документов, материалов и любой информации, необходимой для проведения проверок; привлекать к проверкам специалистов и представителей правоохранительных органов и вносить на рас- смотрение Президента РФ предложения по результатам проверок. Оно вправе направлять предписания об устранении финансовых нарушений, которые должны быть рассмотрены в течение 10 дней. Но оно не имеет права самостоятельно применять какие-либо санкции к нарушителям финансовой дисциплины. Материалы об этом направляются в соответствующие контрольные или право- охранительные органы для принятия необходимых мер. В системе исполнительной власти образованы органы, на- деленные специальной компетенцией в области финансового контроля, к которым относятся Федеральное казначейство и фе- деральные службы. Федеральное казначейство было образовано в 1992 г. в со- ответствии с Указом Президента РФ. В настоящее время его деятельность регламентируется постановлением Правитель- ства РФ от 1 декабря 2004 г. 1 Федеральное казначейство является федеральным органом исполнительной власти (федеральной службой), осуществляющим правоприменительные функции по обеспечению исполнения федерального бюджета, кассовому об- служиванию исполнения бюджетов бюджетной системы страны, 1 СЗ РФ. 2004. № 49. Ст. 4908. 54 Раздел II. Правовые основы финансового контроля предварительному и текущему контролю за ведением операций со средствами федерального бюджета главными распорядителями, распорядителями и получателями средств федерального бюджета. Оно находится в ведении Министерства финансов РФ. Федеральное казначейство наделено следующими полно- мочиями для реализации стоящих перед ним целей: доводит до главных распорядителей, распорядителей и получателей средств федерального бюджета показатели сводной бюджетной росписи, лимиты бюджетных обязательств и объемы финансирования; ведет учет операций по кассовому исполнению бюджетов; от- крывает и ведет лицевые счета указанных субъектов; составляет и представляет в Министерство финансов РФ оперативную ин- формацию и отчетность об исполнении федерального бюджета, осуществляет распределение доходов от уплаты федеральных на- логов и сборов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации; осуществляет в установленном порядке кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы Рос- сийской Федерации. Наряду с перечисленными полномочиями Федеральное каз- начейство осуществляет предварительный и текущий контроль за ведением операций со средствами федерального бюджета главными распорядителями, распорядителями и получателями средств федерального бюджета. С целью реализации перечисленных полномочий Казна- чейство имеет прао: запрашивать и получать в установленном порядке сведения, необходимые для принятия решений по во- просам установленной сферы деятельности; давать разъяснения по вопросам в сфере бюджетной деятельности; организовывать проведение необходимых экспертиз, анализов и оценок, осу- ществлять контроль за деятельностью территориальных органов Федерального казначейства; применять предусмотренные за- конодательством меры ограничительного, предупредительного и профилактического характера, направленные на недопуще- ние и (или) пресечение нарушений обязательных требований в бюджетной сфере, а также меры по ликвидации последствий указанных нарушений. Органы Казначейства осуществляют контрольные функции во взаимодействии с соответствующими органами исполни- тельной власти, налоговыми, правоохранительными органами и банками; передают правоохранительным органам материалы Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 55 по фактам нарушений, за которые предусмотрена уголовная от- ветственность. Правомочия органов Казначейства в сфере финансовых от- ношений достаточно широки. Его роль значительно повышается в связи с передачей ему из банковской системы функций по кас- совому исполнению бюджета. В соответствии со ст. 215 БК РФ установлено казначейское исполнение бюджетов. В соответствии с БК РФ руководители органов Федераль- ного казначейства, его территориальных органов имеют право приостанавливать в предусмотренных бюджетным законода- тельством случаях операции по лицевым счетам, открытым в органах Федерального казначейства главным распорядителям, распорядителям и получателям средств федерального бюджета, и счетам, открытым получателям средств федерального бюджета в кредитных организациях. Списание средств со счетов Федерального казначейства и его территориальных органов без их распоряжения осуществляется в случаях, предусмотренных ст. 286 БК РФ. В целях усиления финансового контроля в 2004 г. была со- здана Федеральная служба финансово-бюджетного надзора, функ- ционирующая на основании постановления Правительства РФ от 15 июня 2004 г. 1 Служба является федеральным органом ис- полнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, а также функции органа валютного контроля. Полномочия Службы включают осуществление контроля и надзора: за использованием средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также матери- альных ценностей, находящихся в федеральной собственности; за соблюдением резидентами и нерезидентами валютного законо- дательства, а также за соответствием проводимых валютных опе- раций условиям лицензий и разрешений; за соблюдением требо- ваний бюджетного законодательства получателями финансовой помощи из федерального бюджета, гарантий Правительства РФ, бюджетных кредитов, бюджетных инвестиций; за исполнением органами финансового контроля федеральных органов испол- нительной власти, органов государственной власти субъектов Федерации, органов местного самоуправления законодательства 1 СЗ РФ. 2004. № 25. Ст. 2561. 56 Раздел II. Правовые основы финансового контроля о финансово-бюджетном контроле и надзоре; за исполнением бюджетов субъектами Федерации и местных бюджетов, полу- чающих межбюджетные трансферты из федерального бюджета, в части указанных средств и т. д. Для реализации названных полномочий Служба имеет право: 1) проверять в организациях, получающих средства федерально- го бюджета, средства государственных внебюджетных фондов, в организациях, использующих материальные ценности, нахо- дящиеся в федеральной собственности, в организациях — полу- чателях финансовой помощи из федерального бюджета, гарантий Правительства РФ, бюджетных кредитов, бюджетных инвестиций денежные документы, регистры бухгалтерского учета, отчеты, планы, сметы, фактическое наличие, сохранность и правильность использования денежных средств, ценных бумаг, материальных ценностей, а также получать необходимые письменные объяс- нения должностных, материально ответственных и иных лиц, справки и сведения по вопросам, возникающим в ходе ревизий и проверок, и заверенные копии документов, необходимых для проведения контрольных и надзорных мероприятий; 2) прово- дить в организациях любых форм собственности, получивших от проверяемой организации денежные средства, материальные ценности и документы, сличение записей, документов, данных с соответствующими документами и данными проверяемой организации (встречная проверка); 3) направлять обязательные к исполнению представления и предписания по устранению вы- явленных нарушений; 4) осуществлять контроль за своевремен- ностью и полнотой устранения проверяемыми организациями нарушений законодательства; 5) запрашивать и получать сведе- ния, необходимые для принятия решений; 6) давать разъяснения по вопросам компетенции Службы и др. В ведение Службы переданы контрольно-ревизионные орга- ны, территориальные органы по валютному контролю Минфина России. В свою очередь, Федеральная служба финансово-бюджет- ного надзора находится в ведении Министерства финансов РФ. В соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 г. «Об организации противодействия легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» 1 и Указом Президента РФ от 1 ноября 2001 г. 1 СЗ РФ. 2001. № 33. Ст. 3418. Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 57 «Об уполномоченном органе по противодействию легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем» в струк- туре Министерства финансов РФ был образован Комитет РФ по финансовому мониторингу. В рамках проводимой админи- стративной реформы Комитет был преобразован в Федеральную службу по финансовому мониторингу 1 , руководство которой в на- стоящее время осуществляется Президентом РФ. Служба наделена полномочиями: 1) по осуществлению контроля и надзора за выполнением всеми лицами требований законодательства о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, за привлечением к ответственности лиц, допустив- ших нарушение этого законодательства; 2) по сбору, обработке и анализу информации об операциях (сделках) с денежными средствами или иным имуществом, подлежащими контролю в соответствии с законодательством; 3) по осуществлению про- верок полученной информации о названных операциях, полу- чении необходимых разъяснений; 4) по выявлению признаков, свидетельствующих о том, что операция (сделка) с денежными средствами или иным имуществом связана с легализацией до- ходов, полученных преступным путем, или финансированием терроризма. Служба также ведет учет организаций, осуществляю- щих операции с денежными средствами, подлежащими контролю, формирует перечень организаций и физических лиц, в отношении которых имеется информация об их участии в экстремистской деятельности; разрабатывает и проводит мероприятия по преду- преждению нарушений законодательства в указанной сфере; принимает в пределах компетенции решения о нежелательности пребывания иностранного гражданина или лица без гражданства в Российской Федерации; служба издает постановления о при- остановлении операций с денежными средствами или иным имуществом. Служба координирует деятельность федеральных органов исполнительной власти в данной сфере, а также направляет информацию по операциям (сделкам) с денежными средствами или иным имуществом в правоохранительные органы в соответ- ствии с их компетенцией при наличии достаточных оснований, 1 Положение о Федеральной службе по финансовому мониторингу утверждено Указом Президента РФ от 13 июня 2012 г. № 808. 58 Раздел II. Правовые основы финансового контроля свидетельствующих о том, что операция (сделка) связана с лега- лизацией преступных доходов. Переход к рыночным отношениям в экономике, изменения в области ценообразования и планирования, возникновение таких хозяйствующих субъектов, как хозяйственные товарище- ства и общества, приватизация объектов государственной и му- ниципальной собственности, превращение налогов в основной источник государственных доходов и т. д. обусловили необходи- мость появления новых органов, осуществляющих финансовый контроль, и новых форм его проведения. В соответствии с Законом РФ от 21 марта 1991 г. «О налоговых органах в Российской Федерации» 1 при Министерстве финансов РСФСР была создана единая система контроля за соблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей, установленных законодательством, — Государственная налоговая служба. Указом Президента РФ от 23 декабря 1998 г. № 1635 Государственная на- логовая служба РФ была преобразована в Министерство РФ по налогам и сборам. В настоящее время правопреемником мини- стерства является Федеральная налоговая служба,находящаяся в ведении Министерства финансов РФ 2 Федеральная налоговая служба (ФНС) России является фе- деральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору за соблюдением законодатель- ства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полно- той и своевременностью их внесения в бюджет, а также за про- изводством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции и за соблюдением валютного законодательства в пределах компетенции налоговых органов. Служба наделена широким кругом полномочий, включая осу- ществление контроля и надзора за: 1) соблюдением законодатель- ства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогов и сборов, иных платежей в бюджет; 2) представлением деклараций об объемах производства 1 Ведомости СНД РСФСР и ВС РСФСР. 1991. № 15. Ст. 492; № 33. Ст. 1912; № 34. Ст. 1966. 2 Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. «Об утверж- дении Положения о Федеральной налоговой службе» // СЗ РФ. 2004. № 40. Ст. 3961. Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 59 и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции; 3) осуществлением валютных операций резидентами и нерезидентами, не являющимися кредитными организациями; 4) соблюдением требований к контрольно-кассовой технике, по- рядком и условиями ее регистрации и применения; 5) полнотой учета выручки денежных средств в организациях и у индивиду- альных предпринимателей; 6) проведением лотерей, в том числе за целевым использованием выручки от проведения лотерей. Помимо названного, ФНС России выдает в установленном по- рядке преду смотренные законодательством лицензии в сфере ее полномочий, осуществляет государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств; ведет в установленном порядке учет всех налогоплательщиков и иные полномочия. В целях реализации полномочий ФНС России имеет право запрашивать и получать необходимые сведения от налогопла- тельщиков, проводить налоговые проверки, иные контрольные мероприятия, предусмотренные законодательством о налогах и сборах 1 Права и обязанности налоговых органов регламентируются также нормами, содержащимися в соответствующих статьях На- логового кодекса РФ. Осуществление контрольных и надзорных полномочий в сфе- ре страховой деятельности возложено на Центральный банк РФ. Контроль и надзор в сфере финансовых рынков также воз- ложен на Центральный банк РФ. Контрольные полномочия в сфере финансовой деятельности возложены также на Федеральную таможенную службу и Депар- тамент экономической безопасности МВД России Контрольные и финансовые органы субъектов Российской Феде- рации и муниципальных образований осуществляют финансовый контроль за операциями с бюджетными средствами главных рас- порядителей, распорядителей и получателей бюджетных средств соответствующих бюджетов, а также за соблюдением получателя- ми бюджетных кредитов, бюджетных инвестиций и государствен- ных и муниципальных гарантий условий выделения, получения, целевого использования и возврата бюджетных средств. 1 Подробнее о полномочиях ФНС России см. гл. 11. 60 Раздел II. Правовые основы финансового контроля Ведомственный (внутриведомственный) финансовый контроль Данный вид финансового контроля осуществляется в мини- стерствах, ведомствах руководителями соответствующих органов и специально созданными в данных системах контрольно-реви- зионными подразделениями, которые подчиняются, как правило, непосредственно руководителю министерства, ведомства. Основными задачами данного вида контроля являются: — выявление случаев хищения и недостач денежных средств и материальных ценностей, бесхозяйственности, других наруше- ний финансовой дисциплины; — разработка предложений по устранению условий и причин, их порождающих; — принятие мер по возмещению виновными лицами при- чиненного ущерба и др. Выделяется также независимый, негосударственный вид контроля — аудит. § 3. Правовые основы аудита Аудит — одна из форм контроля хозяйственной жизни, а самой распространенной формой контроля на протяжении нескольких тысячелетий является бухгалтерский учет. Аудиторская деятель- ность осуществляется наряду с государственным финансовым контролем, проводимым в соответствии с законодательством РФ специально уполномоченными на то государственными орга- нами. Из истории вопроса Человек, который занимается ведением бухгалтерских регистров, — бух- галтер — фиксирует и контролирует хозяйственные процессы, протекающие в семье, племени, государстве. Носителей информации со временем назвали емким словом «регистры» 1 . Анализ первоисточников, найденных учеными в таких древних цивилизациях, как Египет и Вавилон, позволяет сделать вывод о том, что аудит зародился много тысячелетий назад. Уже на рубеже XVII– XVIII вв. наметились две основные концепции дальнейшего развития аудита: английское — с создания мелких самостоятельных аудиторских фирм (позже этот путь будет назван англо-американским, а несколько маленьких фирм вырастут до транснациональных корпораций); 1 Соколов Я. В., Терехов А. А. Очерки развития аудита. М.: ИД ФБК- ПРЕСС, 2004. С. 9–10. Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 61 континентальное — с активной законодательной ролью государства (Рос- сия, Польша, Германия и некоторые другие страны континентальной Европы, а также страны Азии). Решительный поворот к формированию профессии бухгалтера-аудитора современного типа, а затем к разделению этих профессий произошел вслед- ствие развития акционерных обществ, усиления социального расслоения населения. Первое формальное закрепление порядка оказания аудиторских услуг для акционерных обществ произошло в 1844 г. в Англии. В том же году вступил в силу Закон о компаниях (Companies Act) — основной документ, регламентировавший проведение не реже одного раза в год обязательных аудиторских проверок счетов и отчетов компании. В XVIII в. известный английский политик экономист Джордж Уотсон пореко- мендовал шотландским коммерсантам провести проверку их бухгалтерской отчетности, результаты которой показали столь высокую результативность, что «черствые, скупые и педантичные» шотландцы признали пользу таких про- верок и с тех пор стали их практиковать. В первом же отдельном аудиторском справочнике по Эдинбургу, изданном в 1805 г., были приведены имена уже семнадцати аудиторов, которые вскоре создали свою профессиональную организацию. Первым же русским памятником права, упоминавшим об аудиторах, стал Устав 1698 г. генерала Адама Вейде, представленный Петру I после изучения по его повелению военного дела в ряде западноевропейских государств. Позднее, уже в декабре 1894 г., русским бухгалтером П. Д. Гопфенгаузеном было предложено создать в России институт присяжных бухгалтеров по примеру Англии. Соответствующая докладная записка была подана министру финансов С. Ю. Витте. Развернулась бурная дискуссия о целях аудита в России и о роли аудитора (присяжного бухгалтера) в хозяйственной жизни страны, однако российская бюрократия провалила все инициативы: никто не говорил нет, но вместо утверждения документов продолжалось их бесконечное обсуждение. В послереволюционный и советский периоды аудит как независимый вид контроля прекратил свое существование. Его появление вновь было связано с необходимостью осуществления независимого контроля бухгалтерской отчетности в негосударственном секторе экономики (в первую очередь для предприятий с иностранными инвестициями), доля которого начиная с конца 1980-х гг. стала неуклонно возрастать 1 . Главной функцией аудиторов на на- чальном этапе была функция засвидетельствования. Первое упоминание об аудите появилось в следующих законодательных актах: Указе Президента Верховного Совета СССР от 13 января 1987 г. № 6362-XI «О вопросах, связанных с созданием на территории СССР и деятельностью совместных предприятий, международных объединений и организаций с уча- стием советских и иностранных организаций, фирм и органов управления»; Постановлении Совета Министров СССР от 13 января 1987 г. № 48 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий, меж- дународных объединений и организаций СССР и других стран — членов СЭВ»; 1 Медведев А. «Независимый» аудит на службе у налоговой полиции? // Хозяйство и право. 1999. № 2. С. 15. 62 Раздел II. Правовые основы финансового контроля Постановлении Совета Министров СССР от 13 января 1987 г. № 49 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных предприятий с уча- стием советских организаций и фирм капиталистических и развивающихся стран». Появление такого вида контроля, как аудит, было связано, во-первых, с переходом к рыночным отношениям, как следствие, развитию предпринимательства и изменениям методов регули- рования экономики, и, во-вторых, с ликвидацией отраслевых министерств и всей системы ведомственного контроля. Законо- дательное закрепление частной собственности и создание хозяй- ственных обществ, уставный капитал которых формировался из вкладов негосударственных организаций или физических лиц, — все это потребовало принятия решения по вопросу о формах и субъектах проведения контроля и необходимости разработки системы контроля в целом за финансово-хозяйственной деятель- ностью таких обществ. W Надо запомнить Аудиторский финансовый контроль согласно российскому зако- нодательству — это независимый вневедомственный контроль, осуществляемый в качестве предпринимательской деятельно- сти — аудиторской деятельности. Нормативно-правовое регулирование заключается в следующем. Первое законодательное оформление аудита появилось с под- писанием 22 декабря 1993 г. Президентом РФ Указа под № 2263, которым были утверждены Временные правила аудиторской дея- тельности в РФ 1 , вступившие в силу с 29 декабря 1993 г. Временные правила сыграли в свое время позитивную роль в формировании рынка аудиторских услуг в РФ, поскольку на всей территории страны был введен единый порядок организации аудиторской деятельности, дано четкое определение понятию «аудиторская деятельность», установлена обязательность лицензирования этой деятельности и аттестации аудиторов, очерчен круг объектов, подлежащих аудиторской проверке. В соответствии с этим доку- ментом была создана Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ — орган, призванный выполнять государственное регулирование аудиторской деятельности в России. 1 Собрание актов Президента и Правительства РФ. 1993. № 52. Ст. 5069. Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 63 В последующем правовую основу аудита составил Феде- ральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» 1 и недавно принятый Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» 2 , вступивший в силу с 1 января 2009 г., с принятием которого пре- дыдущий закон утратил силу. Правовую базу в сфере аудиторского контроля также состав- ляют федеральные стандарты аудиторской деятельности, которые, в свою очередь: — определяют требования к порядку осуществления аудитор- ской деятельности, а также регулируют иные вопросы, предусмо- тренные настоящим Федеральным законом; — разрабатываются в соответствии с международными стан- дартами аудита; — являются обязательными для аудиторских организаций, ин- дивидуальных аудиторов, а также саморегулируемых организаций аудиторов и их работников. Помимо указанных выше стандартов, разработкой которых занимается в настоящее Правительство РФ 3 совместно с Советом по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ, Закон 2008 г. говорит о стандартах, разрабатываемых саморегу- лируемой организацией аудиторов, и Кодексе профессиональной этики аудиторов 4 Основные понятия Закон 2008 г., в отличие от предыдущих актов, разграничивает такие понятия, как аудиторская деятельность (аудиторские услуги) , под которой понимается деятель- ность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг , осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуаль- ными аудиторами, и собственно аудит, который рассматривает- ся как независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. В Законе 2008 г. аудиторские организации, индивидуальные аудиторы наряду с аудиторскими услугами могут оказывать 1 СЗ РФ. 2001. № 33 (ч. I). Ст. 3422. 2 СЗ РФ. 2009. № 1. Ст. 15. 3 СЗ РФ. 2002. № 39. Ст. 3797. 4 Финансовая газета. 2007. № 27 (начало), № 28 (окончание). 64 Раздел II. Правовые основы финансового контроля прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги , в частности постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, со- ставление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтер- ское консультирование; налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление нало- говых расчетов и деклараций; анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование; управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией орга- низаций или их приватизацией; юридическую помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в граж- данском и административном судопроизводстве, в налоговых и та- моженных правоотношениях, в органах государственной власти и органах местного самоуправления; автоматизацию бухгалтер- ского учета и внедрение информационных технологий; оценочную деятельность; разработку и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях; обучение в областях, связан- ных с аудиторской деятельностью . Полный перечень сопутству- ющих аудиту услуг устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности. Виды аудита Обязательный Ежегодная обязательная проверка, которая проводится в случаях, если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества; организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц; объем выручки от продажи продукции (вы- полнения работ, оказания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 65 за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн руб.; и в иных случаях, установленных федеральными законами. Обяза- тельный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности органи- заций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, него- сударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями. Проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале ко- торой доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, а также проведение бухгалтерской (финансовой) отчетности государственного унитарного предприятия или му- ниципального унитарного предприятия осуществляется путем заключения договора по итогам размещения заказа путем про- ведения торгов в форме открытого конкурса. Инициативный (добровольный) Проводится по решению самого хозяйствующего субъекта в целях проверки его финансово-хозяйственной деятельности. Как правило, инициаторами такой проверки являются учреди- тели (акционеры) хозяйствующего субъекта. Внешний Проводится сторонними наемными аудиторскими органи- зациями или аудиторами — индивидуальными предпринимате- лями на основании заключенного с ними договора на оказание аудиторских услуг или проведение аудита (проверки). Внутренний Проводится самой организацией силами созданной в ней службой внутреннего аудита. Ярким примером внутреннего ау- дита является служба внутреннего аудита Центрального банка России, созданная на основании приказа ЦБ РФ от 31 марта 1997 г. № 02-140 «О службе главного аудитора Банка России» 1 1 Первоначальный текст документа опубликован не был. 66 Раздел II. Правовые основы финансового контроля Аудиторы, прошедшие аттестацию и желающие работать самостоятельно, а также аудиторские организации вправе осу- ществлять свою деятельность после государственной регистра- ции в качестве субъекта предпринимательской деятельности и включения о них сведений в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации. Аудиторское заключение Аудиторская проверка завершается состав- лением официального документа — ауди- торского заключения , предназначенного для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащего выраженное в установ- ленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица . Аудиторское заключение должно содержать наи- менование «Аудиторское заключение»; указание адресата (акционе- ры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица); сведения об аудируемом лице: наи- менование, государственный регистрационный номер, место на- хождения; сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: наименование организации, фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора, государственный регистрационный номер, место нахождения, наименование саморегулируемой органи- зации аудиторов, членами которой являются указанные аудитор- ская организация или индивидуальный аудитор, номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций; перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской (финан- совой) отчетности между аудируемым лицом и аудиторской орга- низацией, индивидуальным аудитором; сведения о работе, выпол- ненной аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица (объем аудита); мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгал- терской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существен- ное влияние на достоверность такой отчетности; указание даты заключения Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 67 Составление заведомо ложного аудиторского заключения, т. е. аудиторского заключения, составленного без проведения аудита или составленного по результатам аудита, но явно противоречащего со- держанию документов, представленных аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в ходе аудита , влечет аннулирование квалификационного аттестата аудитора. § 4. Формы финансового контроля. Ревизия — основная форма финансового контроля Понятие форм финансового контроля Финансовый контроль осуществляется в различных формах, под которыми по- нимаются способы выражения его содер- жания, внутренняя организация, которые модифицируются с изменением содержа- ния. Одновременно форма активно воздействует на содержание, ускоряя или тормозя его развитие в зависимости от того, насколь- ко она соответствует изменившемуся содержанию. Таким обра- зом, форма финансового контроля представляет собой способ конкретного выражения и организации контрольных действий, направленных на выполнение функций финансового контроля. Виды форм Принято различать следующие формы финансового контроля: ревизия, наблю- дение, обследование, проверка, анализ и др. Наблюдение направлено на ознакомление с состоянием фи- нансовой деятельности проверяемого субъекта. Возможно прове- дение обследования отдельных сторон финансовой деятельности с использованием таких приемов, как анкетирование и опрос. Проверка проводится на месте, в ходе ее используются балансовые, отчетные и расходные документы в целях выявления нарушений финансовой дисциплины и устранения их последствий. Анализ также направлен на выявление нарушений финансовой дисци- плины с помощью различных аналитических приемов. Основной формой финансового контроля является ревизия, которая проводится с целью установления законности финан- совой дисциплины на конкретном объекте. Законодательство закрепляет обязательный и регулярный характер ревизии. Она проводится на месте и основывается на проверке первичных до- 68 Раздел II. Правовые основы финансового контроля кументов, учетных регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, фактического наличия денежных средств 1 В настоящее время единого законодательного акта, в кото- ром регулировались бы все вопросы назначения и проведения ревизии, нет. Возникающие при этом отношения регулируются различными нормативно-правовыми актами, в том числе Феде- ральным законом «О Счетной палате Российской Федерации», постановлениями Правительства РФ об утверждении положений о соответствующих федеральных службах и др. Ревизия может быть определена как система контрольных действий по документальной и фактической проверке обоснован- ности совершенных организацией хозяйственных и финансовых операций в ревизуемом периоде или достигнутых результатов ее финансово-хозяйственной деятельности. Специфика ревизии по сравнению с иными формами фи- нансового контроля проявляется: 1) в содержании; 2) в порядке ее назначения уполномоченными государственными органами (например, на основании мотивированного постановления право- охранительного органа, вынесенного в соответствии с уголовно- процессуальным законодательством, по требованию прокурора); 3) в том, что ее могут проводить только наделенные данными полномочиями органы и субъекты (например, ревизоры); 4) в том, что ревизия проводится только комиссионно; 5) в том, что по ее окончании составляется акт, имеющий юридическое значение. Ревизии могут проводить, в частности, Счетная палата РФ; Федеральная служба по финансово-бюджетному надзору; Феде- ральное казначейство; контрольно-ревизионные подразделения отраслевых министерств и ведомств. Как правило, ревизии проводятся на основе заранее состав- ленной программы работы ревизоров, которые наделены широки- ми правами: проверять на ревизуемых предприятиях первичные документы, бухгалтерскую отчетность, планы, сметы, фактиче- ское наличие денег, ценных бумаг, товарно-материальных цен- 1 Приказ Министерства финансов РФ от 4 сентября 2007 г. «Об утверж- дении Административного регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по осущест- влению контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации при использовании средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности». Глава 4. Правовое регулирование финансового контроля в РФ 69 ностей и основных фондов; проводить частичные или сплошные инвентаризации, опечатывать склады, кассы, кладовые; привле- кать специалистов и экспертов для проведения ревизии; получать от должностных и материально ответственных лиц письменные разъяснения по возникающим в ходе ревизии вопросам и др. Виды ревизий Ревизии подразделяются на несколько видов. По содержанию ревизии делятся на документальные и факти- ческие . Документальные ревизии включают проверку различных финансовых документов. На основе их анализа можно определить законность и целесообразность расходования средств. В ходе фактической ревизии проверяется наличие денег, ценных бумаг и материальных ценностей. По времени осуществления ревизии делятся на плановые и внеплановые. В основном ревизии проводятся в соответствии с планом, который составляется в вышестоящих органах, министерствах или ведомствах. Плановые ревизии в производственной сфере проводятся не реже одного раза в год, а в непроизводственной сфере — не реже одного раза в два года. По обследуемому периоду деятельности ревизии делятся на фронтальные и выборочные. При фронтальной (полной) ревизии проверяется вся финансовая деятельность субъекта за опреде- ленный период. Выборочная (частичная) ревизия представляет собой проверку финансовой деятельности только за какой-то короткий период времени. По объему ревизуемой деятельности ревизии подразделяются на комплексные, при которых проверяется финансовая деятель- ность данного субъекта в различных областях, в них принимают участие одновременно ревизоры нескольких органов; и |