|
|
Руководство для следователей_под ред Мозякова В.В_2005 -912с. Руководство для следователей Под общ ред. В. В. Мозякова. М. Экзамен, 2005. 912 с
Глава 41. Расследование налоговых преступлений
ходимо обратить внимание на те положения этого закона, которыми устанавливаются сроки оформления хозяйственных операций либо выполнения учетных операций, определяются лица, ответственные за полноту и правильность оформления этих операций.
Закон «О бухгалтерском учете» предусматривает применение и тех нормативных актов по бухгалтерскому учету, которые изданы до вступления его в силу и не противоречат ему. Так, например, при сокрытии налогооблагаемой прибыли путем необоснованного завышения себестоимости продукции (работ, услуг) может оказаться необходимым изучение следователем «Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. № 552.
Представляется целесообразным установившийся в следственной практике порядок приобщения к уголовному делу необходимых выписок из законов и иных нормативных актов.
г. Исследование бухгалтерских документов в процессе расследования
Для установления факта завершения действий по уклонению от уплаты налогов к уголовному делу приобщаются представленные гражданином или организацией-плательщиком в налоговую инспекцию «Расчет налога от фактической прибыли», либо «Расчет по налогу на добавленную стоимость», либо расчеты по другим налогам в зависимости от того, уклонение от уплаты какого налога было совершено, а также документы бухгалтерской отчетности — «Бухгалтерский баланс» (форма № 1), «Отчет о финансовых результатах» (форма № 2) и «Отчет о движении денежных средств» (форма № 4), а также платежные поручения, подтверждающие факты перечисления налога в бюджет в неполной сумме, либо справка банка о том, что перечисления налога в бюджет вовсе не было.
Исследуя эти документы, следователь устанавливает, за какой отчетный (налоговый) период
они представлены, дату высылки этих документов плательщиком в налоговую инспекцию и дату
получения их адресатом (эти даты указаны на лицевой стороне «Бухгалтерского баланса» и расче
тов налогов), в каких строках этих документов искажены данные об объектах налогообложения,
кем эти документы подписаны и кем составлены. ,
Ответы на эти вопросы следователь может получить не только при изучении названных документов, но и при допросе налогового инспектора, гражданина-налогоплательщика или руководителя и тайного бухгалтера организации-плательщика, работников бухгалтерии, принимавших участие в их составлении.
Эти данные потребуются для установления времени совершения преступления, круга лиц, причастных к уклонению от уплаты налогов, механизма их действий, умысла на уклонение от уплаты налогов.
Если уклонение от уплаты налогов было начато на более ранних этапах бухгалтерского учета, то для установления этих же обстоятельств следователь должен сначала изучить приказ (распоря* жение) руководителя об учетной политике организации-плательщика, затем регистры бухгалтерского учета и первичные учетные документы.
При допросе налогового инспектора выясняется соответствие бухгалтерского учета в организации Федеральному закону «О бухгалтерском учете» и приказу (распоряжению) об учетной полити* ке.
В соответствии со ст. 10 Федерального закона «О бухгалтерском учете» «регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах или иных машинных носителях».
Для расшифровки этой информации необходимо допросить главного бухгалтера организации-плательщика и составителей этих документов. При этом выясняется, какие данные об объектах налогообложения были искажены, почему и в каком размере они искажены или не отражены вовсе.
При исследовании первичных учетных документов, в которых были искажены данные, формирующие объект налогообложения, эти же вопросы вьисняются путем допроса составителей этих документов и других лиц, которые могут подтвердить факты внесения в первичные документы искаженных данных о доходах (выручке), расходах и иных объектах налогообложения.
При необходимости исследование бухгалтерских документов может быть продолжено при проведении аудиторской проверки, судебно-бухгалтерской или судебно-экономической экспертизы.
ЬЬ-2
Глава 41. Расследование налоговых преступлений
В некоторых следственных ситуациях, характеризуемых отрицанием умысла на сокрытие объектов налогообложения, в процессе расследования целесообразно изучить акты предыдущих налоговых проверок, а также первичные учетные документы, в которых отражены данные о хозяйственных операциях, аналогичных тем, при документальном оформлении которых выявлено Сокрытие объектов налогообложения.
Цель изучения следователем актов предыдущих налоговых проверок — выявление нарушений, сходных с обнаруженными в исследуемом периоде, в связи с чем налоговым инспектором были записаны в акте предложения по их устранению.
При изучении первичных учетных документов, которыми оформлялись, аналогичные хозяйственные операции ранее, обращается внимание на правильность их оформления. Факты надлежащего оформления этих операций ранее и неправильного оформления в исследуемом налоговом периоде могут быть использованы при допросе лиц, причастных к составлению этих документов, для установления заведомого искажения учетных данных
Результаты такого изучения следователем документов целесообразно отразить в протоколе их осмотра, а сами документы — приобщить к уголовному делу.
В процессе расследования уклонений от уплаты налогов с организаций может потребоваться информация, содержащаяся в кредитных организациях, клиентом которых является организация — плательщик налогов. Обычно это сведения о счетах и операциях юридического лица, а в случае необходимости наложения ареста на имущество обвиняемых — и сведения о счетах физических лиц.
В соответствии с банковским законодательством справки по операциям и счетам юридических лиц выдаются кредитной организацией органам предварительного следствия по делам, находящимся в их производстве, с согласия прокурора.
Арест на денежные средства и иные ценности юридических и физических лиц, находящиеся на счетах и во вкладах или на хранении в кредитной организации, может быть наложен не иначе как по постановлению органа предварительного следствия при наличии ходатайства прокурора и судебного акта. При этом следователь должен иметь в виду, что кредитная организация после получения такого постановления незамедлительно прекращает расходные операции по счету только в пределах средств, на которые наложен арест.
д. Обыск
Обыск по делам рассматриваемой категории обычно проводится с целью обнаружения черновых записей, временных документов, составляемых для обеспечения безопасности проводимой бездокументально хозяйственной операции, компьютеров и других носителей машинной информации, товаров, не оформленных документами, и т.п.
Наряду с обыском в офисе, личным обыском лиц, причастных к уклонению от уплаты налогов, обыском по месту жительства, целесообразно проведение обыска в автомобилях, гаражах, на дачах, в дочерних предприятиях и иных местах. При достижении в результате обыска поставленной цели необходим допрос лиц, у которых обнаружены черновые записи, документы и иные предметы, имеющие по делу значение доказательств.
с. Выемка
Выемка документов производится следователем по общим правилам, установленным уголовно-процессуальным законом, и в соответствии с криминалистическими рекомендациями. Но особое внимание следователь должен обратить на соблюдение правил выемки компьютерной техники и магнитных носителей информации для ЭВМ. Для проведения такой выемки целесообразно приглашать специалиста по вычислительной технике.
После принятия необходимых мер безопасности можно приступить к выемке компьютеров и магнитных носителей, придерживаясь следующих рекомендаций:
перед выключением питания по возможности корректно закрыть все используемые на компью
терах программы, а в сомнительных случаях просто выключить компьютер;
при наличии на компьютерах программ, защищенных паролем, принять меры к установлению
паролей доступа;
выключить питание всех компьютеров, находящихся в месте их выемки, не пытаться на месте
просматривать информацию, содержащуюся в компьютерах и на магнитных носителях;
обращаться за консультацией только к приглашенному специалисту по вычислительной техни
ке;
изымать только системные блоки персональных компьютеров и дополнительные периферийные
устройства (стримеры, модемы, сканеры, фотосчитыватели, перфораторы, принтеры и т.п.);
683
Глава 41. Расследование налоговых преступлений
- при обнаружении в месте выемки компьютеров среднего или «большого» класса на локальной
вычислительной сети или иной техники неясного назначения обратиться за рекомендациями к
специалисту по вычислительной технике;
- изымать полностью все имеющиеся на месте выемки компьютеры и магнитные носители.
При выемке компьютеров может быть применен простой способ их опечатывания — наложение на разъем питания, находящийся на задней крышке, листа бумаги с закреплением его краев на боковых стенках компьютера клейкой лентой. На этом листе бумаги расписываются следователь, понятые и представитель организации.
Магнитные носители лучше всего упаковать в коробку или ящик и опечатать их обычным способом. В протоколе выемки указываются серийные номера всех изъятых компьютеров. Если на компьютерах нет серийных номеров, в протоколе выемки отмечаются их внешние индивидуальные признаки (конфигурация, цвет, надписи и т.п.).
При выемке магнитных носителей в протоколе необходимо указать их серийные номера, а при их отсутствии описать индивидуальные признаки носителя (размер, цвет, надписи). При отсутствии четких индивидуальных признаков магнитный носитель запечатывается в отдельную коробку (ящик, конверт), о чем делается запись в протоколе.
ок. Допрос
По уголовным делам об уклонении от уплаты налогов с организаций должны быть допрошены руководитель и главный бухгалтер организации (либо лицо, отвечающее за ведение бухгалтерского учета):
по вопросам, появившимся у следователя после изучения акта документальной проверки и дру
гих материалов, представленных следователю налоговым органом;
о фактах внесения в бухгалтерские документы искаженных данных о доходах (выручке) или
расходах либо об иных объектах налогообложения; о размере скрытых объектов налогообложе
ния;
- .. о правильности применения налоговым инспектором ставки налога;
о размере налога, причитающегося со скрытых объектов налогообложения;
о наличии у них возражений против выводов налогового инспектора;
об обжаловании ими этих выводов в Арбитражный суд и результатах рассмотрения спора в суде;
о сроках представления бухгалтерской отчетности и расчетов по налогу в налоговую инспек
цию;
о сроках перечисления налога в бюджет; о том, кем подписаны и составлены документы бухгал
терской отчетности и расчеты по налогу, представленные в налоговую инспекцию;
о наличии умысла на сокрытие объектов налогообложения и уклонение от уплаты налогов;
о том, кем составлены бухгалтерские регистры и первичные учетные документы и почему в них
внесены искаженные данные о доходах (выручке) или расходах либо иных объектах налогооб
ложения;
об иных вопросах, обусловленных спецификой расследуемого преступления.
Кроме того, нередко появляется необходимость в допросе работников бухгалтерии и других лиц, составивших первичные учетные документы с искаженными данными об объектах налогообложения, о причинах и размерах искажения этих данных.
Иногда целесообразно допрашивать представителей организаций — контрагентов, лиц, перевозивших товары, и др.
Там, где это возможно, допрос необходимо проводить с предъявлением допрашиваемым бухгалтерских и иных документов.
Почти по всем делам об уклонении от уплаты налогов с организаций приходится допрашивать налоговых инспекторов, проводивших проверку, с целью пояснения фактов, изложенных в акте проверки, и устранения недостатков в нем.
з. Использование специальных познаний
В случаях, когда изложенные в акте документальной проверки факты вызывают у следователя сомнение или если с целью полного их исследования необходимо использование специальных познаний, по уголовным делам об уклонении от уплаты налогов с организаций проводится аудиторская проверка либо судебно-бухгалтерская или судебно-экономическая экспертизы.
С учетом специфики предмета исследования по делам этой категории чаше целесообразно проводить комплексную судебно-бухгалтерскую и судебно-зкономическую экспертизу. На разрешение этой экспертизы могут быть поставлены следующие вопросы:
6!w ■
В
Глава 41. Расследование налоговых преступлений
правильно ли определялась плательщиком предполагаемая прибыль и выручка от реализации про
дукции (работ, услуг) при исчислении сумм авансовых платежей в бюджет, если имелись отклоне
ния в ее определении, то как они повлияли на исчисление налогооблагаемой базы и суммы налога;
достоверны ли данные о размере выручки, указанные плательщиком в расчете налога;
правильно ли плательщиком определены в расчете акцизов стоимость подакцизных товаров и
сумма акцизов;
достоверны ли данные плательщика о суммах НДС, уплаченных поставщикам и полученных от
реализации продукции (работ, услуг), правильно ли им произведен расчет НДС, перечисленного
в бюджет;
правильно ли отражена плательщиком в расчете налога и в документах бухгалтерского учета и
отчетности фактическая прибыль (убытки) от реализации продукции (работ, услуг);
достоверны ли данные документов плательщика по учету фактической себестоимости продук
ции (работ, услуг);
соблюдался ли им установленный порядок учета затрат на производство и реализацию кальку
лирования себестоимости готовой продукции; если имелись отклонения, то в чем конкретно они
заключались, как они повлияли на правильность определения налогооблагаемой базы и суммы
налога по каждому сроку платежа;
достоверны ли данные плательщика о прибыли (убытках) от прочей реализации, отраженные в
его бухгалтерской отчетности; если они недостоверны, то как выявленные отклонения повлияли
на определение налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;'
правильно ли отражены плательщиком в его бухгалтерской отчетности данные о прибыли
(убытках) от внереализационных операций; если выявлены отклонения, то как они повлияли на
определение налогооблагаемой базы и суммы налога по каждому сроку платежа;
правильно ли плательщиком выполнен расчет налога; если есть нарушения, то в чем они заклю
чались и как взаимосвязаны с определением налогооблагаемой базы и суммы налога по каждо
му сроку платежа;
допускались ли плательщиком ранее нарушения, аналогичные выявленным, судя по материалам
предыдущих налоговых проверок; если допускались, то кто из руководителей и работников ор
ганизации был к ним причастен;
кто из руководителей и работников организации причастен к внесению в первичные учетные
документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность искаженных данных об
объектах налогообложения; обоснованны ли возражения руководителей организации против
выводов налогового инспектора;
в чем конкретно заключались действия по сокрытию объектов налогообложения;
в каком размере скрыты объекты налогообложения;
в какой сумме причитается налог со скрытых объектов налогообложения.
Перечисленные вопросы относятся к разным следственным ситуациям. По каждому уголовному
делу этот перечень должен быть конкретизирован с учетом особенностей преступления.
§6. Вынесение постановления о привлечении в качестве обвиняемого
В соответствии с действующим уголовно-процессуальным законом физическое лицо может быть привлечено к уголовной ответственности только при наличии достаточных доказательств совершения им преступления. Это означает, что по всем эпизодам, инкриминируемым обвиняемому, должна быть собрана достаточная и необходимая совокупность доказательств по всем обстоятельствам, входящим в предмет доказывания и подлежащим установлению.
Согласно тому же закону в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должны быть указаны конкретные действия, вменяемые лицу, время, место и другие обстоятельства совершения им преступления.
Применительно к уклонению от уплаты налогов с организаций в постановлении о привлечении в качестве обвиняемого должны быть названы следующие обстоятельства:
об обвиняемом; фамилия, имя, отчество, служебное положение и его обязанность организовать
бухгалтерский учет, обеспечивать его полноту и достоверность, осуществлять учет доходов
(выручку), расходов и иных объектов налогообложения и представлять в налоговую инспекцию
расчеты по налогам и бухгалтерскую отчетность;
о месте совершения преступления: полное наименование организации, в соответствии с какими
законами она является плательщиком данных налогов, когда и где она прошла государственную
регистрацию, ее юридический и фактический адрес, когда и где она поставлена на налоговый
учет; . ■ . .
|
|
|
Скачать 11.89 Mb.