Бюджетирование в логистике. Щиборщ Бюджетирование деятельности промышленных предприятий Росс. Щиборщ К. В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России
 Скачать 4.21 Mb.
|
|
Пятый уровень анализа — анализ исполнения подбюджетов прямых производственных затрат (подбюджеты «Прямые материальные затраты», «Прямые затраты труда»). Поведение прямых производственных затрат тесно коррелирует с динамикой выпуска продукции предприятия и, соответственно, сравнительный анализ динамики статей прямых производственных затрат и объема выпуска является важной составляющей горизонтального факторного анализа производственной себестоимости. Плановые и фактические данные по выпуску отдельных видов продукции предприятия за отчетный бюджетный период приведены в табл. 82. Таблица 82. Физический объем выпуска по видам продукции за I квартал 2001 г. (в тоннах)
В целом объем выпуска превысил плановый уровень более, чем на 24%. С учетом превышения остатков незавершенного производства по сравнению с планом (на 4 млн. руб.), это должно привести к опережающему росту прямых производственных затрат вследствие увеличения объема потребления в производстве материальных и трудовых ресурсов предприятия (табл. 83). Таблица 83. Структура прямых производственных затрат (в млн. руб. и %)
Общее превышение бюджета прямых производственных затрат в стоимостном выражении достаточно существенное (13 млн. руб.), однако, динамика отдельных статей затрат существенно различается. Это может являться следствием двух основных причин: • ценовой фактор. Стоимостные величины по статьям затрат зависят не только от физического объема потребления ресурсов в производстве, но и от динамики «цен» (или удельной себестоимости) единицы затрат; • структурный фактор. Как следует из табл. 82, рост выпуска по видам продукции происходит неравномерно, а по продукту В даже наблюдается недовыполнение плана на 150 тонн. Очевидно, что структура затрат по видам продукции может существенно различаться — продукция может быть более или менее трудоемкой, материалоемкой, энергоемкой. Очевидно, что изменение структуры выпуска по видам продукции, как правило влечет за собой изменение структуры прямых производственных затрат. Вначале исследуем ценовой фактор. По каждой статье прямых производственных затрат из совокупного отклонения можно выделить отклонение цен и количества. Для этого необходимо иметь показатели, характеризующие «цену» одной единицы затрат. Такими показателями является: • по основным материалам — средневзвешенная удельная себестоимость списания единицы (штуки, кг, пр.) материалов в производство; • по заработной плате — средневзвешенная стоимость 1 единицы (трудочаса или трудодня) потребленных в производстве прямых трудозатрат (оплата сдельных рабочих); • по энергии — себестоимости для предприятия 1 кВт.час (для электроэнергии), 1 Гкал (для теплоэнергии). Понятие «средневзвешенная» означает, что внутри агрегированной группы прямых производственных затрат (трудозатрат, материальных затрат) происходит приведение к одному «знаменателю» физического объема потребления различных ресурсов, включаемых в группу. Допустим, в соответствии с тарифной ставкой 1 нормо-час токаря 6-го разряда имеет расценки 800 руб., а один нормо-час токаря 2-го разряда — 200 руб. Исходя из этого все трудозатраты по выпуску выражаются в трудочасах (и расценках) токаря 2-го разряда с соответствующим мультипликатором для трудозатрат высших уровней квалификации. Допустим если на изготовление единицы продукции требуется 2 часа работы токаря 2-го разряда и 1 час работы токаря 6-го разряда, то при подсчете трудоемкости это будет выражаться как 6 стандартных нормо-часов с расценками 200 руб./нормо-час. Сложнее бывает в тех нередких случаях, когда натуральные единицы ресурсов, объединенных по своему производственному потреблению в одну статью затрат, несопоставимы по определению (например, один килограмм несопоставим с одним погонным метром). В этих случаях несопоставимые позиции трактуются как отдельные статьи затрат, по ним раздельно считается ценовое и количественное отклонение, а затем производится суммирование величин отклонений по агрегированным видам ресурсов, потребляемых в производстве. Плановые и фактические данные по «ценам» и физическому объему потребления в разрезе отдельных статей прямых производственных затрат за I квартал 2001 г. приведены в табл. 84. Таблица 84. «Цены» и физический объем потребления по статьям прямых производственных затрат А. «Цена» единицы прямых производственных затрат» (в руб.)
Б. Физический объем потребления
Как видно из данных таблиц 82 и 84, общий рост выпуска готовой продукции сопровождался уменьшением физического объема потребляемых трудо- и энергоресурсов при росте потребления материальных ресурсов. Это возможно в том случае, когда структура выпуска и остатков незавершенного производства изменяется в пользу более материалоемких и менее трудо— и энергоемких видов (вероятно, такими видами являются продукты А и Б). Ценовое и количественное отклонения по статьям прямых производственных затрат считаются по стандартной формуле: ∆З = ∆Р х Б1 + ∆Б х Р0, где ∆З — общее отклонение по данной статье прямых производственных затрат; ∆P — отклонение «цены» натуральной единицы затрат по данной статье; Б1 — фактический физический объем (количество натуральных единиц) затрат по данной статье; ∆Б — отклонение количества натуральных единиц затрат по данной статье; Р0 — плановый уровень «цены» натуральной единицы затрат по данной статье; ∆Р х Б1 — отклонение затрат, обусловленное фактором цены; ∆Б х Р0 — отклонение затрат, обусловленное фактором количества. Результаты факторного разложения отклонений в разрезе отдельных статей прямых производственных затрат по факторам цены и количества приводятся в табл. 85. Таблица 85. Анализ отклонений прямых производственных затрат по факторам цены и количества (в млн. руб. и %)
Наиболее существенную роль в превышении бюджета прямых производственных затрат, как следует из табл. 85, сыграло увеличение физического объема потребления материальных ресурсов — отклонение по этому показателю составляет 14,6 млн. руб. Также важно отметить неблагоприятные ценовые отклонения по позициям «Заработная плата» и «Энергия» — рост тарифных расценок сдельщиков и тарифов на электроэнергию привел в сумме к перерасходу средств предприятия в размере 13,3 млн. руб. Очевидно, что потребление ресурсов в производстве зависит от двух основных факторов — удельной нормы расхода на единицу выпуска (фактор норм) и объема выпуска в натуральном выражении (фактор объема). Для выявления количественных «весов» каждого из этих факторов отклонение количества целесообразно подвергнуть дальнейшему разложению на отклонения норм и объема. Важную роль здесь играет то обстоятельство, что себестоимость выпуска и производственные затраты (включая ОПР) за бюджетный период, как правило, не совпадают по величине. Производственные затраты больше (или меньше) себестоимости выпуска на изменение остатков незавершенного производства (НЗП). В нашем примере изменение (прирост) остатков НЗП составляет: по плану 2 млн. руб., фактически 6 млн.руб. Понятно, что часть произведенных затрат на конец отчетного бюджетного периода «застывает» в остатке НЗП, поэтому прямое сопоставление статей прямых производственных затрат с физическим объемом выпуска (для расчета материало-, трудо и энергоемкости) не совсем корректно. В зависимости от метода ведения учета (попроцессный, позаказный, попередельный) существует ряд способов калькуляции фактической и плановой себестоимости выпуска (см. параграф 5.5). Калькуляция плановой и фактической себестоимости выпуска относится к первым двум стадиям бюджетного цикла (соответственно составлению сводного бюджета и контролю его исполнения). На стадии же план-факт анализа рассматриваются готовые отчетные формы плановой и фактической себестоимости выпуска. Для расчета факторов объема и норм необходимо рассмотреть динамику прямых затрат в разрезе видов готовой продукции, то есть структуру себестоимости выпуска по видам продукции, а затем суммированием найти общие величины отклонений по данным факторам. Важным обстоятельством является также то, что в структуре себестоимости выпуска по видам продукции присутствует такая статья затрат, как ОПР, распределенные по видам продукции в соответствии с выбранными базами распределения (см. четвертый уровень анализа). Общепроизводственные (косвенные) расходы также являются переменными затратами и, следовательно, тоже зависят от объема. Однако следует помнить, что зависимость ОПР от объемов в методологической системе вертикального анализа уже отражена при разложении отклонений по ОПР по факторам базы и ставки распределения (отклонение объема по ОПР является частью отклонения по базе распределения). Здесь существует опосредованная зависимость: отклонения ОПР по базе распределения (статьям прямых затрат) зависят от динамики баз распределения, а сами базы распределения (прямые затраты) зависят от динамики объемов выпуска. Поэтому отклонение объема на пятом уровне анализа производится только по прямым производственным затратам во избежание «двойного счета» (иначе отклонения по ОПР будут в факторной иерархии фиксироваться дважды, что приведет к нарушению равенства «отклонение конечного финансового результата = сумме отклонений всех факторов»). Плановые и фактические данные по структуре себестоимости выпуска предприятия за отчетный бюджетный период (первый квартал 2001 г.) приведены в табл. 86. |