Учебное пособие налоги и налогообложение. Учебное пособие Москва 2017
 Скачать 3.14 Mb.
|
|
Пример: налогоплательщик НДС реализовал в налоговом периоде НДС – не ясно детской обуви на сумму 200 000 руб. Поскольку детская обувь прописана в ст. 164 НК РФ, как товар, реализация которого облагается по ставке 10 процентов, то сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, составит 20 000 руб. (200 000 руб. × 10%). Кроме того, по ставке 10 процентов облагается реализация: - периодических печатных издания за исключением печатных изданий рекламного или эротического характера (к печатным изданиям рекламного характера относятся издания, в которых реклама превышает 40 процентов объема одного номера периодического печатного издания); - книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за исключением книжной продукции рекламного и эротического характера; - лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления; - изделий медицинского назначения; - племенного скота. По ставке 20 процентов производиться обложение объема реализации товаров в остальных случаях. Пример: в налоговый период налогоплательщик реализовал металлоконструкции без учета НДС на сумму 200 000 руб. 237 Тогда сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, составит 40 000 руб. (200 000 руб. × 20% ). При получении полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), финансовой помощи, процентов по векселям и облигациям, страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств, при реализации сельхозпродукции и продуктов ее переработки, при реализации имущества (если оно приобретено на стороне и учтено с НДС), а также при удержании налога налоговыми агентами применяют расчетный метод определения НДС. Ставка налога определяется как процентное отношение налоговой ставки (10 или 20 процентов) к налоговой базе, которая принимается за 100 и увеличивается на соответствующий размер налоговой ставки (10 : 110 × 100%, 20 : 120 × 100%). Пример: налогоплательщик получил аванс в счет предстоящих поставок сахара в сумме 120 000 руб. В этом случае размер НДС, исчисленный налогоплательщиком из собственной налоговой базы, составит 2 0 000 руб. ( 120 000 руб. × 2 0 : 120 × 100%). Наличие нескольких налоговых ставок по НДС характерно не только для российского законодательства. Такой порядок соответствует международной практике. Любопытный факт: В Германии продукты питания и некоторые другие категории товаров облагаются не обычным НДС — 19%, а льготным — 7%. Налоговые органы страны пытались доказать, что игрушка, находящаяся внутри каждого киндер- сюрприза под шоколадной оболочкой, и есть основная их часть, а потому к ним должен применяться обычный налог, что заметно отразилось бы на цене. Однако существующую ставку налога удалось отстоять и киндер-сюрприз по-прежнему считается продуктом питания и облагается по льготной ставке. 238 Законодательством РФ определено большое количество операций, освобождаемых от налогообложения НДС (ст.149 НК РФ). По своему назначению эти освобождения можно классифицировать на три группы: - социальные; - экономические; - прочие. Значение освобождений социального характера состоит в том, что они призваны способствовать развитию отдельных социальных услуг, относительно низкому уровню цен на социальные товары и услуги, обеспечению налоговых преимуществ для определенных, нуждающихся в государственной поддержке групп населения. Например, не подлежит налогообложению реализация важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники и некоторых медицинских услуг, услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, ритуальных услуг и работ, отдельных образовательных услуг и услуг учреждений культуры и искусства. Не облагаются операции по реализации предметов религиозного назначения, реализация отдельных товаров, работ и услуг общественными организациями инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов и т.п. Освобождения экономического характера применяются для стимулирования развития отдельных отраслей и экономических процессов. Среди перечня экономических льгот можно выделить освобождение от уплаты НДС работ по производству кинопродукции, по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, услуг, оказываемых в аэропортах и воздушном пространстве по обслуживанию воздушных судов. В группу прочих освобождений входят такие льготы, как освобождение от НДС различных денежных, страховых операций, а 239 также операций связанных с обращением ценных бумаг, и некоторые другие освобождения. Освобождения вправе использовать производители товаров, работ и услуг. При комиссионных и агентских договорах освобождения от уплаты НДС распространяются при таких сделках по реализации некоторых медицинских услуг, ритуальных услуг и продукции традиционных народных промыслов. При исчислении НДС, подлежащего внесению в бюджет, следует учитывать налоговые вычеты (ст. 171 НК РФ). Методология предоставления налоговых вычетов основана на необходимости избежать повторного счета при уплате налога. Рассмотрим порядок налогообложения НДС при движении продукции до конечного потребителя. Итак, организация – налогоплательщик НДС в целях осуществления производственной деятельности осуществляет закупки сырья, материалов, основных средств и т.д. Для поставщиков соответственно данные продажи являются реализацией и облагаются НДС. Таким образом, поставщики выставляют счета покупателям с учетом НДС, однако налог не включается в расходы организации, учитываемые при налогообложении прибыли. Предположим, организация закупила материалы и сырье на сумму 590 единиц, в том числе НДС – 90 единиц. Тогда непосредственно в расходах будет отражено 500 единиц (рис. 5.1.1). 500 ед. материальные расходы 100 ед. НДС Рис. 5.1.1. Порядок отражения в расходах материальных затрат 60 0 ед. расходы на сырьё и материалы 240 Далее происходит формирование цены производимой продукции, и к расходам добавляются другие составляющие конечной цены, например амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, единый социальный налог, имущественные налоги, прибыль и пр., предположим еще на 300 единиц (рис 5.1.2.). 500 ед. + 300 ед. = 500 ед. 300 ед. материальные амортизационные Выручка расходы отчисления, расходы от реализации на оплату труда, имущественные налоги, прибыль Рис. 5.1.2. Формирование выручки от реализации Таким образом, можно считать, что налоговая база для НДС сформирована, и остается лишь рассчитать сумму налога, то есть умножить налоговую базу на налоговую ставку (рис. 5.1.3). 500 300 160 НДС Рис. 5.1.3. Порядок расчета НДС Как видим, облагая налогом выручку от реализации, мы облагаем и материальные затраты, входящие в ее состав, а они уже были обложены у поставщика, и продавец несет соответствующее налоговое обязательство (рис. 5.1.4). 500 300 160 241 НДС Выручка от реализации 100 НДС Рис. 5.1.4. Образование налогового вычета по НДС Поэтому налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, для осуществления производственной деятельности. Следовательно, конечное налоговое обязательство налогоплательщика составит 60 ед. (160 – 100). Также к уменьшению НДС следует принимать суммы налога по товарам, приобретенным для перепродажи, налога, уплаченного налоговыми агентами, налога с сумм авансовых платежей и др. Пример: В налоговом периоде организация реализовала неподакцизную продукцию на сумму 1 000 000 руб. В этом же периоде закуплено и оприходовано материалов для производства на сумму 200 000 руб. За предыдущий налоговый период был начислен НДС с аванса, полученного по договору на изготовление данной продукции в размере 44 000 руб. Стоимостные показатели приведены без учета НДС. Все закупки оформлены счетами-фактурами. Ставка НДС - 20 процентов. Следует рассчитать сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет. Решение: 1) 1 000 000 руб. × 20 % = 200 000 руб. – НДС, подлежащий уплате в бюджет. 2) 200 000 руб. × 20% = 40 000 руб. – НДС, который следует принять к вычету по оприходованным материалам. 3) 40 000 руб. + 44 000 руб. = 84 000 руб. – НДС, который следует принять к вычету по материалам и исчисленный ранее с аванса. 242 4) 200 000 руб. – 84 000 руб. = 116 000 руб. – итого к уплате. Для получения права на налоговый вычет должно быть реализовано одновременно три условия: - товары, работы и услуги должны приобретаться для облагаемых операций или для перепродажи; - их следует поставить на учет; - сумма налога должна быть выделена в счете-фактуре, полученного от поставщика. По итогам за налоговый период может сложиться ситуация, когда сумма налоговых вычетов превысит сумму налога, подлежащего уплате в бюджет. Пример: В налоговом периоде экспортная выручка организации составила 1 000 000 руб. Все документы, подтверждающие реальность экспорта, представлены в налоговый орган. Затраты организации на производство экспортной продукции, подтвержденные счетами- фактурами составили 200 000 руб. (без учета НДС). Поставщики организации не применяли пониженные ставки НДС. В данной ситуации в конце налогового периода у организации не будет обязанности уплаты НДС в бюджет (1 000 000 руб. × 0% = 0 руб.), а, напротив, она может претендовать на возмещение НДС из бюджета в сумме 36 000 руб. ( 200 000 руб. × 20% = 49 000 руб.). Порядок возмещения НДС установлен законодательно (ст. 176, 176.1 НК РФ). В течение трех календарных месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на возмещение, налоговые органы производят зачет суммы, подлежащей возмещению, в счет оплаты текущих налоговых платежей, пеней, недоимок и присужденных налоговых санкций в рамках одного бюджета, о чем в течение 10 дней после проведения зачета они информируют налогоплательщика. По истечении трех календарных месяцев сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. Налоговый орган в течение двух недель после 243 получения указанного заявления принимает решение о возврате НДС и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган федерального казначейства. В свою очередь, орган федерального казначейства в течение двух недель со дня получения решения налогового органа должен осуществить возврат НДС. При нарушении сроков возврата налогоплательщику начисляются проценты, исходя из одной трехсот шестидесятой ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день просрочки. Возмещение производится в течение трех месяцев с момента окончания камеральной проверки. Налоговый орган обязан принять решение о возмещении НДС в течение 7 рабочих дней после ее окончания. В отдельных случаях, предусмотренных статьей 176.1 НК РФ, используется заявительный порядок возмещения налога. Методика налогового вычета предполагает, что налогоплательщику НДС при прочих равных условиях целесообразно осуществлять закупки у налогоплательщиков НДС. Только тогда они могут воспользоваться своим правом на налоговый вычет и снизить конечное налоговое обязательство. Это при определенных условиях делает невыгодным применение специальных режимов налогообложения (там действует освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС) и занятие деятельностью, необлагаемой НДС. Поэтому НДС является единственным налогом, законодательство по которому допускает, что по некоторым операциям (например: реализация предметов религиозного назначения, путевок, сельхозпродукции и др.) налогоплательщик вправе отказаться от освобождения от налогообложения. С этой целью налогоплательщик должен предоставить в налоговый орган по месту своей регистрации соответствующее заявление до 1 числа налогового периода, в котором он намерен отказаться от освобождения или приостановить его 244 использование. Такой отказ возможен в отношении всех предусмотренных льготных операций по данному виду вне зависимости от того, кто является покупателем товаров (работ, услуг). Не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года. Действующее законодательство предусматривает четыре случая, в которых сумма НДС включается в стоимость товаров (работ, услуг) (ст. 170 НК РФ), а именно, когда эти товары (работы, услуги) приобретаются или ввозятся: 1) для использования в операциях, не подлежащих налогообложению; 2) для использования в операциях, если местом реализации не признается территория РФ; 3) для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не являются объектом налогообложения; 4) лицами, которые не являются плательщиками НДС либо пользуются правом на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС. Пример: Организация приобрела основное средство за 120 000 руб., в том числе НДС – 20 000 руб . Это основное средство предполагается использовать для производства продукции, реализация которой не облагается НДС. Тогда сумму НДС следует включить в первоначальную стоимость основного средства, и, соответственно, сумма НДС будет в дальнейшем списываться на расходы организации по мере начисления амортизации. В ходе хозяйственной деятельности может возникнуть ситуация, когда сырье, материалы, основные средства и нематериальные активы используются одновременно в производстве как облагаемой, так и не облагаемой НДС продукции. В этом случает необходимо вести раздельный учет по облагаемым и не облагаемым НДС операциям. При 245 отсутствии раздельного учета налогоплательщик не может сумму входного НДС ни принять к вычету, ни включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. То есть, налог придется заплатить из собственных средств. Если сумма расходов по необлагаемым операциям составит менее пяти процентов к общей сумме расходов налогоплательщика, то весь входной НДС можно принять к вычету. В остальных случаях суммы НДС, принимаемые к вычету и относимые на расходы организаций, рассчитывается по пропорции. Чтобы ее определить, нужно стоимость отгруженных товаров, реализация которых облагается НДС, разделить на общую стоимость отгруженных за налоговый период товаров. Пример: В январе текущего года организация оприходовала материалов на сумму 1 200 000 руб., в том числе НДС – 200 000 руб. Организация занимается производством и реализацией весов различного назначения: весов медицинских (их реализация освобождена от НДС) и весов бытовых (реализация которых облагается НДС). В январе эти материалы не были списаны в производство. В этом же месяце отгружена партия медицинских весов на сумму 500 000 руб. и партия бытовых весов на сумму 1 200 000 руб., в том числе НДС – 20 0 000 руб. Тогда сумму входного НДС следует разбить по следующей пропорции – (1 20 0 000 руб. – 200 000 руб.) : (1 200 000 руб. – 200 000 руб. + 500 000 руб.) = 0,6666667 Следовательно, налогоплательщик может возместить из бюджета НДС в сумме 133333 руб. (200 000 руб. × 0,666666). Оставшаяся часть НДС – 66667 руб. (200 000 руб. – 133333 руб.) будет отнесена на расходы по мере списания материалов). Плательщики налога должны выделять сумму НДС отдельной строкой во всех расчетных документах. С 1 января 1997 года в соответствии с Указом Президента РФ от 8 мая 1996 года № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и 246 мерах по укреплению платежной и расчетной дисциплины» при совершении операций по реализации товаров, работ и услуг все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры. Счета-фактуры представляют собой важный формальный документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету (ст. 169 НК РФ). Счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронной форме. Счета-фактуры составляются в электронной форме по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов-фактур в соответствии с установленными форматами и порядком. Корректировочный счет-фактура, выставленный продавцом покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, является документом, служащим основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету. Ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму 247 налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога. Счета-фактуры являются обязательным документом для всех плательщиков налога на добавленную стоимость и служат инструментом дополнительного контроля налоговых органов за полнотой сбора данного налога. При реализации товаров (работ, услуг), получении авансовых платежей налогоплательщики обязаны выставить счета-фактуры на позднее пяти дней со дня отгрузки. При этом и в других расчетных документах (реестры чеков и аккредитивов, первичные учетные документы и др.) сумма налога выделяется отдельной строкой. Вместе с тем, если налогоплательщик не выписал счет-фактуру при реализации, то это не освобождает его от уплаты НДС. Счета-фактуры не составляются при операциях с ценными бумагами, а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению. При реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, оказывающими платные услуги непосредственно населению, счета-фактуры заменяет кассовый чек или иной документ установленной формы. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации, либо индивидуальным предпринимателем. Кроме того, подписать этот документ могут подписать и другие уполномоченные лица. Для этого необходимо издать соответствующий приказ по организации или выдать доверенность на право подписи от имени организации. Счет-фактура, составленный в электронном виде, подписывается электронной цифровой подписью руководителя организации либо иных лиц, уполномоченных на это приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от 248 имени организации, индивидуального предпринимателя в соответствии с законодательством Российской Федерации. В случаях, если обязательства установлены в иностранной валюте, суммы, указанные в счете фактуре могут быть выражены в иностранной валюте. Налоговый период (в том числе для налоговых агентов) по НДС составляет один квартал (ст. 163 НК РФ). Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (ст.174 НК РФ). Иностранные организации, имеющие на территории РФ несколько обособленных подразделений, самостоятельно выбирают подразделение, по месту учета в налоговом органе которого они будут представлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории РФ обособленных подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации уведомляют в письменной форме налоговые органы по месту нахождения своих обособленных подразделений на территории РФ. Налоговые агенты, приобретающие работы и услуги, перечисляют НДС в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному партнеру. А организации и индивидуальные предприниматели, неправомерно предъявившие покупателям НДС в счетах-фактурах, уплачивают НДС по итогам каждого налогового периода не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам 249 связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или являющиеся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. |