Ii электронный аналог печатного издания Сыктывкар 014 ббк
 Скачать 3.3 Mb.
|
|
5.4. Контроль консолидированного налогоплательщика Россия исторически тяготеет к базированию своей экономики на круп- ных сырьевых предприятиях, поэтому не следует отходить от исторических традиций. Вместе с тем необходимо понять необходимость особого статуса крупнейших предприятий с целью создания всяческих условий, в том числе и налоговых, для инновационного развития крупнейших промышленных пред- приятий, готовая продукция которых достигла не только конкурентоспособ- ного уровня, но и стала бы лидером на международном рынке, что отчасти могло бы дать устойчивость предприятиям в изменяющихся условиях миро- вой экономики. Необходима также работа государства по внедрению россий- ской готовой продукции на мировой рынок. Налоговая политика государства в отношении крупнейших промышленных предприятий должна носить инве- стиционный характер, т. е. необходимо создание всех условий для возможно- сти предприятия высвободить часть доходов из-под налогообложения с це- лью предоставления им возможности направления этих средств на развитие предприятия, его технологий, создание новых видов продукции. 109 Основной целью современного этапа развития налогового администри- рования в области крупнейших налогоплательщиков является постоянное со- вершенствование всей совокупности налоговых правоотношений с целью обеспечения их максимального соответствия объективно изменяющимся экономическим и политическим условиям. Следовательно, на современном этапе развития экономики необходимо выделение особого статуса крупней- ших консолидированных налогоплательщиков, закрепление их деятельности как единого взаимосвязанного процесса, что позволило бы избежать проблем трансфертного ценообразования, что для подобных организаций в настоящее время является нормой. Понимание сложности процесса налогового админи- стрирования налогоплательщиков, имеющих вертикально интегрированную структуру, их отраслевую направленность, вызывает потребность повышения уровня кадрового потенциала межрегиональных инспекций по крупнейшим налогоплательщикам для осуществления налогового контроля. В России необходимо наличие научно-обоснованного, хорошо отрабо- танного механизма налогообложения, совершенствование принятых систем налогообложения, критическое обобщение отечественного и зарубежного опыта, объективная оценка и обоснованное улучшение всего механизма на- логообложения. Особое значение в развитии экономики России и стимулиро- вании инвестиционной активности имеет осуществление инновационной дея- тельности и поддержание крупнейших налогоплательщиков, но не методом прямых государственных инвестиций, а стимулированием инструментами налогообложения, так как именно крупнейшие промышленные предприятия оказывают существенное влияние на повышение уровня Российской эконо- мики и перехода на конкурентоспособный международный уровень. Осуще- ствление перехода российской системы налогообложения на конкурентоспо- собный международный уровень состоит в том числе и в мониторинге нало- говых систем и налоговых реформ стран мира с дальнейшим заимствованием тех мер и механизмов, которые могут лучше защитить экономические инте- ресы. Конечно же, заимствование отдельных элементов и составных налого- вого инструментария, наработанных налоговыми системами других стран, имело место на протяжении всей истории существования налогов. Однако происходит это довольно медленно. Налоговая политика государства должна быть нацелена на расширение налоговой базы, что может позволить реально увеличить поступление доходов в бюджет без усиления налогового бремени. Без решения этой проблемы невозможно создание финансовой базы для эко- номического роста страны. Федеральным законом от 16.11.2011 № 321-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков» (далее — Закон № 321-ФЗ) внесены существенные изменения в налоговое законодательство, вступившие в силу с 01.01.2012. В российском налоговом законодательстве появилось новое понятие — консолидированная группа налогоплательщиков (КГН). Общие положения о КГН определены гл. 3.1 «Консолидированная группа налогоплательщиков», дополнившей разд. II части первой НК РФ. 110 Консолидированной группой налогоплательщиков признается добро- вольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль организаций на основе договора о создании консолидированной группы налогоплатель- щиков в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, в целях ис- числения и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности налогоплательщиков. Условия создания консолидированной группы налогоплательщиков ус- тановлены в ст. 25.2 НК РФ. Так, п. 7 указанной статьи установлено, что КГН создается не менее чем на два налоговых периода по налогу на прибыль ор- ганизаций. КГН может быть создана организациями, если одна из них непо- средственно и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале другой организации и доля этого участия в такой организации составляет не менее 90 %. Кроме этого, к основным ограничениям при создании консоли- дированной группы следует отнести следующие: – совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ за предшествующий период (без учета сумм НДС, связанных с пере- мещением товаров через таможенную границу Таможенного союза) должна составлять не менее 10 млрд руб.; – суммарный объем выручки (по всем в совокупности организациям) за предшествующий период должен составлять не менее 100 млрд руб.; – совокупная стоимость активов должна быть не менее 300 млрд руб. Федеральный закон не обязывает, а предоставляет право на создание консолидированной группы российским организациям-налогоплательщикам налога на прибыль организаций. Для участников КГН действует особый по- рядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, а также пред- ставления налоговой декларации в налоговый орган. При этом все прочие на- логи (НДС, земельный, транспортный, имущественный и т. п.) участники группы платят, как и прежде, самостоятельно. Обязанность по уплате налога на прибыль организаций, представлению отчетности перед налоговым органом по консолидированной группе налого- плательщиков исполняется ответственным участником этой группы, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 45 НК РФ). Остальные участники ис- полняют обязанности плательщиков налога на прибыль в части, необходимой для его исчисления ответственным участником группы, т. е. ведут налоговый учет и представляют данные учета ответственному участнику. Консолидированную облагаемую базу по налогу на прибыль ответст- венный участник группы исчисляет по правилам, определенным п. 1 ст. 278.1 НК РФ, т. е. с учетом всех доходов и расходов участников группы. При этом доходы участников группы, подлежащие налогообложению у источника вы- платы (дивиденды), в консолидированную налоговую базу не включаются. Порядок ведения налогового учета КГН устанавливается в учетной по- литике группы (п. 2 ст. 321.2 НК РФ). Учетная политика КГН включает толь- ко те положения, которые необходимы ответственному участнику для расче- та консолидированной налоговой базы, и утверждается ответственным уча- стником до представления в налоговый орган на регистрацию договора о 111 создании группы (письма Минфина России от 13.03.2012 № 03-03-06/1/124, от 07.02.2012 № 03-03-06/1/72, от 30.12.2011 № 03-03-06/1/853, от 28.12.2011 № 03-03-10/126). Ответственный участник определяет налоговую базу, к которой приме- няется 20 %-ная ставка налога. Базу, к которой применяются иные ставки на- лога на прибыль, участники КГН определяют самостоятельно. При этом она не учитывается при исчислении налога по КГН. В случае, когда положения- ми законов субъектов РФ установлены пониженные ставки налога на при- быль, зачисляемые в бюджет субъекта РФ, то ответственный участник КГН определяет сумму налога (авансовых платежей) в части, приходящейся на данного участника, с применением такой пониженной ставки. При этом про- верить выполнение участником условий для применения пониженной ставки налога в отношении участника группы должен сам ответственный участник группы (письма Минфина от 06.02.2012 № 03-03-06/1/65, от 30.12.2011 № 03- 03-06/1/853, от 28.12.2011 № 03-03-10/126). Сумма ежемесячного авансового платежа за первый квартал налогового периода, в котором начала действовать КГН, равна сумме ежемесячных аван- совых платежей всех участников группы за третий квартал налогового пе- риода, предшествующего созданию этой группы (п. 8 ст. 286 НК РФ). Ответственный участник КГН вправе исчислять ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли всех участников груп- пы. Такой переход возможен до наступления первого срока уплаты авансово- го платежа ответственным участником КГН и должен быть закреплен в учет- ной политике КГН (письма ФНС России от 30.12.2011 № АС-4-3/22704@, Минфина от 08.02.2012 № 03-03-06/1/73, от 30.12.2011 № 03-03-06/1/853). Есть еще несколько особенностей, с учетом которых определяется база по налогу на прибыль в рамках КГН: участники группы не формируют резер- вы по сомнительным долгам, по гарантийному ремонту и гарантийному об- служиванию, на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности в части задолженности одних участников группы перед другими, а также в части реализации товаров, работ другим участникам КГН. Кроме того, участники КГН не вправе уменьшить консолидированную нало- говую базу на убытки, понесенные в налоговых периодах, предшествующих периоду вхождения в группу. Убытки, понесенные в период действия КГН, учитываются при определении консолидированной налоговой базы. В отношении налога на прибыль, уплачиваемого по КГН, не изменяется срок уплаты налога, а именно не предоставляются отсрочка, рассрочка и ин- вестиционный налоговый кредит. Ответственный участник КГН представля- ет декларации по налогу на прибыль в налоговый орган по месту регистра- ции договора о создании группы в общеустановленные сроки. Если учетной политикой КГН предусмотрена уплата авансовых платежей по итогам отчет- ных периодов с исчислением в течение отчетного периода ежемесячных авансовых платежей, то первой налоговой декларацией по КГН будет нало- говая декларация за I квартал 20_ г., представленная после регистрации дого- вора о создании КГН по сроку не позднее 30 апреля 20_ г. Если же преду- 112 смотрена уплата ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли, то первая налоговая декларация по КГН должна быть составлена за тот отчетный период, срок представления налоговой деклара- ции за который следует после даты регистрации договора о создании КГН. 5.5. Особенности контроля социальных фондов в современных условиях Постоянный процесс реформирования социально-экономических отно- шений в обществе требует контроля со стороны предприятий за выходом но- вых регулирующих нормативных актов в сфере ответственности по их вы- полнению. Так, Постановлением Правительства РФ от 26.08.2013 № 739 «Об отдельных вопросах государственного регулирования, контроля и надзора в сфере финансового рынка Российской Федерации», которое вступило в силу с 1 сентября 2013 г., за исключением некоторых положений, определено, что регулированием сферы формирования и инвестирования средств пенсионных накоплений будут заниматься Минфин России и Минтруд России. На Мин- фин России возложены регулирование, контроль и надзор в части осуществ- ления деятельности по государственному регулированию в сфере формиро- вания и инвестирования средств пенсионных накоплений, а на Минтруд Рос- сии — в части контроля за соблюдением Пенсионным фондом РФ законода- тельства о формировании и об инвестировании средств пенсионных накопле- ний (за исключением функций контроля за Пенсионным фондом РФ, возло- женных на Банк России). Минфину России для выполнения указанных функ- ций предоставлено полномочие по принятию нормативных правовых актов в сфере формирования и инвестирования средств пенсионных накоплений, в том числе актов, утверждающих порядок расчета чистого финансового ре- зультата временного размещения сумм страховых взносов, порядок расчета результатов инвестирования средств пенсионных накоплений, типовые дого- воры субъектов отношений по инвестированию средств пенсионных накоп- лений, перечни рейтинговых агентств, рейтинги которых используются для целей инвестирования средств пенсионных накоплений, и порядок доведения до застрахованных лиц формы заявления о выборе инвестиционного портфе- ля (управляющей компании). Минфин России (так же, как и Минтруд России) вправе направлять Пенсионному фонду РФ, специализированному депозита- рию, управляющим компаниям, брокерам, кредитным организациям и него- сударственным пенсионным фондам запросы о предоставлении соответст- вующей информации. Минтруд России при этом будет утверждать формы от- четов Пенсионного фонда РФ о поступлении страховых взносов, о направле- нии средств пенсионных накоплений на инвестирование, о результатах инве- стирования, о средствах, учтенных в специальной части индивидуальных ли- цевых счетов застрахованных лиц, и т. д., а также рассматривать эти отчеты. 113 Данное постановление 35 утверждает и вводит в действие «Положение об уполномоченном федеральном органе исполнительной власти по регулирова- нию, контролю и надзору в сфере формирования и инвестирования средств пенсионных накоплений. Система контроля за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов также постоянно совершенствуется. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 11 Федерального закона от 16 июля 1999 г. № 165-ФЗ «Об основах обязательно- го социального страхования» ФСС обязан обеспечивать контроль за пра- вильным начислением, своевременными уплатой и перечислением страховых взносов страхователями. Контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты страховых взносов, пеней и штрафов по ним осу- ществлялся органами ФСС в ходе проведения камеральных и выездных про- верок плательщиков. В отличие от Закона № 212-ФЗ, в котором целая глава посвящена вопросу осуществления контроля за уплатой страховых взносов, в Законе № 125-ФЗ отсутствуют нормы, регламентирующие проведение орга- нами ФСС контроля за уплатой страховых взносов на обязательное социаль- ное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Осуществление контроля по данному виду социального страхо- вания регламентировано ведомственными актами: Методическими указания- ми о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и принятия мер по их результатам, утвержденными постановлением ФСС от 7 апреля 2008 г. № 82 (далее — Методические указания, утвержденные постановлением ФСС № 82), и Методическими указаниями по проведению камеральных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию и обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профес- сиональных заболеваний, утвержденных постановлением ФСС от 21 мая 2008 г. № 110 (далее — Методические указания, утвержденные постановле- нием ФСС № 110). Названные Методические указания построены по анало- гии с положениями НК РФ, при этом в ряде случаев отличаются от норм За- кона № 212-ФЗ. Так, в части проведения выездных проверок Методические указания, утвержденные постановлением ФСС № 82, наделяют территори- альные органы ФСС более широкими полномочиями, чем Закон № 212-ФЗ: выездная проверка не может продолжаться более одного месяца; указанный срок может быть продлен до двух месяцев, а в исключительных случаях — до трех месяцев, предусмотрено проведение встречных и внеплановых про- верок. В соответствии с Законом № 212-ФЗ выездная проверка не может про- должаться более двух месяцев, продление сроков не предусмотрено, отсутст- вуют положения о встречных и внеплановых проверках. Законом № 212-ФЗ 35 Положение об уполномоченном федеральном органе исполнительной власти по регулиро- ванию, контролю и надзору в сфере формирования и инвестирования средств пенсионных накопле- ний: Постановление Правительства РФ от 26 августа 2013 г. № 739. URL: http://base.consultant.ru/ cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=122311;fld=134;dst=4294967295;rnd=0.6801823127944895. 114 установлен срок проведения камеральной проверки — три месяца; Методи- ческими указаниями, утвержденными постановлением ФСС № 110, — два месяца и др. Результаты выездных проверок территориальными органами ФСС правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты страхо- вателями страховых взносов за 2010—2011 гг. и I полугодие 2012 г. приведе- ны в табл. 2. Таблица 2. Результаты выездных проверок территориальными органами ФСС правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты страхователями страховых взносов за 2010—2011 гг. и I полугодие 2012 г. Обязательное соцстрахование Показатель на случай времен- ной нетрудоспо- собности и в связи с материнством от несчастных случаев на произ- водстве и профес- сиональных заболеваний Количество проведенных проверок, ед. 508 468 262 268 Количество проверок, по которым выявлены нарушения, ед. 179 133 140 482 Процент результативных проверок 35,2 53,6 Начислено по результатам проверок, млн руб. 2 918,4 344,7 Начислено в среднем на одну результатив- ную проверку, тыс. руб. 16,3 2,5 Всего поступило на текущий счет отделения фонда либо зачтено, млн руб. 2 269,8 282,4 Сумма поступивших либо зачтенных средств, в % к сумме начислений 77,8 81,9 По анализируемым региональным отделениям ФСС показатели контроль- ной работы в части обязательного социального страхования на случай времен- ной нетрудоспособности и в связи с материнством сложились ниже среднерос- сийского уровня. Например, в отделении по Тамбовской области количество результативных проверок составило 34,3 %, в расчете на одну результативную проверку в среднем начислено 2,4 тыс. руб.; в отделении по Чувашской Респуб- лике эти показатели составили соответственно 26,9 % и 9,0 тыс. руб. По обяза- тельному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний: в отделении по Тамбовской области количест- во результативных проверок составило 53,7 %, в расчете на одну результатив- ную проверку в среднем начислено 0,5 тыс. руб.; в отделении по Чувашской Республике эти показатели составили соответственно 61,0 % и 1,4 тыс. руб. Наиболее часто встречающимися нарушениями, выявляемыми в ходе проведения выездных проверок, по двум видам страхования являются зани- жение базы для начисления страховых взносов, а также не принятые к зачету расходы на обязательное страховое обеспечение, произведенные работодате- лем в пользу работников с нарушением законодательства. 115 Следует отметить, что и Закон № 212-ФЗ, и Закон № 125-ФЗ содержат перечни выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами. Эти пе- речни практически идентичны, однако сформулированы таким образом, что в условиях многообразия видов выплат в пользу работников не дают одно- значного ответа на вопрос, облагается ли та или иная конкретная выплата страховыми взносами. В результате возникают многочисленные спорные си- туации, поскольку территориальные органы ФСС при проведении проверок делают вывод о неправомерном невключении той или иной выплаты в базу для целей обложения страховыми взносами со всеми вытекающими из этого негативными последствиями для страхователя (доначисления страховых взносов, пени, штрафы). Минздравсоцразвития России периодически в рамках возложенных на него полномочий давало разъяснения по вопросу включения (невключения) в облагаемую базу тех или иных выплат; в письме ФСС от 17 ноября 2011 г. № 14-03-11/08-13985 «Об уплате взносов» обобщены позиции Министерства (и, соответственно, Фонда) по почти 40 видам тех или иных выплат. Следует отметить, что разъяснения Минздравсоцразвития России по данному вопросу осуществлялись путем выпуска писем за подписью директора департамента Министерства, не регистрируемых в Минюсте России. Поэтому в ряде случа- ев суды принимали решения, противоречащие позиции Минздравсоцразви- тия России. Так, постановлением ФАС Поволжского округа от 3 марта 2011 г. по делу № А55-23837/2009 принято решение, что расходы на оплату донорских дней не подлежат обложению страховыми взносами на обязатель- ное социальное страхование. В целом необходимо отметить, что перечни вы- плат, не подлежащие обложению страховыми взносами, сформулированы в законах № 212-ФЗ и № 125-ФЗ таким образом, что в них включены как родо- вые понятия (пособия, компенсационные выплаты и т. д.), так и конкретные выплаты (суммы материальной помощи, не превышающие 4 000 руб. на од- ного работника за расчетный период; суммы, выплачиваемые организациями своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам на приобретение (строительство) жилья и т. д.)). Разнообразие выплат, осущест- вляемых в пользу работника, не всегда позволяет однозначно отнести их к тому или иному родовому понятию (например, компенсация), а перечисление конкретных видов выплат в соответствующих перечнях позволяет делать вы- вод о том, что если конкретная выплата не поименована в перечне, то ее сле- дует облагать взносами. Представляется, что перечни выплат, не подлежа- щих обложению страховыми взносами, следовало бы периодически актуали- зировать и уточнять, предоставив такое право в целях оперативного принятия решений Правительству РФ. В Законах же № 212-ФЗ и № 125-ФЗ следовало бы предусмотреть лишь укрупненные виды выплат (пособия, компенсации, выплаты в целях обеспечения социальных гарантий, единовременная матери- альная помощь и т. д.), не подлежащих обложению. Такая практика не про- тиворечит и налоговому законодательству, содержащему многочисленные нормы, наделяющие Правительство РФ правом конкретизировать установ- ленные законодательством нормативные положения, определяющие сущест- 116 венные элементы налогового обязательства и признанные Конституционным Судом, не противоречащими Конституции РФ (определение от 15 июля 2003 г. № 311-О). Да и сам Закон № 212-ФЗ содержит достаточно норм, на- деляющих Правительство РФ правом утверждать тот или иной порядок или перечень. Камеральные проверки проводятся уполномоченными должност- ными лицами территориальных органов ФСС на основе расчетов по начис- ленным и уплаченным страховым взносам и иных документов о деятельно- сти плательщика страховых взносов. Частью 6 ст. 15 Закона № 212-ФЗ уста- новлено, что плательщики страховых взносов, производящие выплаты физи- ческим лицам, обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных возна- граждений в пользу каждого физического лица. При этом ответственность плательщика взносов за невыполнение этой обязанности Законом № 212-ФЗ не установлена, в то время как ст. 120 НК РФ предусматривает ответствен- ность за подобное нарушение с санкциями от 10 тыс. руб. и выше. Результа- ты камеральных проверок правильности исчисления, полноты и своевремен- ности уплаты страхователями страховых взносов по двум видам обязательно- го социального страхования территориальными органами ФСС за 2010— 2011 гг. и I полугодие 2012 г. приведены в табл. 3. |