Бухгалтерский учет: учебное пособие. Экономики и финансов
 Скачать 1.62 Mb.
|
|
Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Учетная политика организации Известно, что одной из отличительных особенностей бухгалтерского учета является обязательная регламентация, обеспечивающая единообра- зие его ведения. В настоящее время сложилась система нормативного ре- гулирования бухгалтерского учета, состоящая из законодательных, норма- 89 тивных, методических и организационных документов по ведению бух- галтерского учета. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета – это совокупность законодательных, нормативных правовых актов и дру- гих документов, относящихся к постановке и регулированию учетных процедур организации. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета пред- ставлена нормативными актами и документами четырех уровней, на каж- дом из которых регулирование осуществляется наделенными соответст- вующими полномочиями органами и организациями. I уровень (законодательный) включает Кодексы РФ, Федеральные законы, Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ по во- просам организации и регулирования бухгалтерского учета. Основопола- гающим актом первого уровня системы, прямо регламентирующим поста- новку бухгалтерского учета, является Федеральный закон «О бухгалтер- ском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ, устанавливающий единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. II уровень (нормативный) состоит из положений по ведению бух- галтерского учета (ПБУ) (которые принято называть национальными стандартами), являющихся основным звеном данной системы, обеспечи- вающим регулирование бухгалтерского учета. Министерство финансов России выступает регулирующим органом и разрабатывает ПБУ, ориен- тируясь на Международные Стандарты Финансовой Отчетности (МСФО). МСФО принимаются Советом по Международным Стандартам Финансо- вой Отчетности для создания единых норм и правил формирования ин- формации финансовой отчетности компаний в мире. Положения по бух- галтерскому учету устанавливают основные принципы бухгалтерского учета, методологические основы организации учета различных видов объ- ектов и областей деятельности, требования к составу и содержанию бух- галтерской отчетности и др. ПБУ обязательны к применению всеми хо- зяйствующими субъектами, в то же время они предоставляют им вариант- ность для отражения фактов хозяйственной деятельности. К документам второго уровня относятся Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Прика- зом Минфина России от 29.07.1998 № 34н с последующими изменениями и дополнениями, и Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). В настоящее время действуют следующие Положения по бухгалтер- скому учету: 1. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика органи- зации» ПБУ 1/2008. Утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н. 90 2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строитель- ного подряда» ПБУ 2/2008. Утверждено приказом Минфина России от 24.11.2008 № 116. 3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обяза- тельств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006. Утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н. 4. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н. 5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально- производственных запасов» ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н. 6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н. 7. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной да- ты» ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н. 8. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/2010. Утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н. 9. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н. 10. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н. (с изменениями). 11. Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» ПБУ 11/2008. Утверждено приказом Минфина России от 29.04.2008 № 48н. 12. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегмен- там» ПБУ 12/2010. Утверждено приказом Минфина России от 08.11.2010 № 143н. 13. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной по- мощи» ПБУ 13/2000. Утверждено приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92н. 14. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных ак- тивов» ПБУ 14/2007. Утверждено приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н. 15. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008. Утверждено приказом Минфина России от 16.10.2008 № 107н. 16. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекра- щаемой деятельности» ПБУ 16/02. Утверждено приказом Минфина Рос- сии от 02.07.2002 № 66н. 91 17. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно- исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02. Утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н. 18. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02. Утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. 19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложе- ний» ПБУ 19/02. Утверждено приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н. 20. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03. Утверждено приказом Минфина России от 24.11.2003 № 105н. 21. Положение по бухгалтерскому учету «Изменение оценочных значений» ПБУ 21/2008. Утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н. 22. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/2010. Утверждено приказом Минфина России от 28.06.2010 № 167н. 23. Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денеж- ных средств» ПБУ 23/2011. Утверждено приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н. III уровень (методический) – методические указания (рекоменда- ции) по ведению бухгалтерского учета, раскрывающие подробно способы и правила ведения учета применительно к соответствующим ПБУ, учету затрат, составления отчетности и другие аналогичные документы, которые утверждает Министерство финансов РФ и другие компетентные и заинте- ресованные органы. К важнейшим документам этого уровня относятся: - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной дея- тельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденный Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н; - Методические указания по инвентаризации имущества и финансо- вых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49; - Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н; - Методические указания по бухгалтерскому учету материально- производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н и др. IV уровень (организационный) – рабочие документы конкретной ор- ганизации: приказ по учетной политике, рабочий план счетов, самостоя- тельно разработанные формы первичных документов, график документо- 92 оборота, учетные регистры, формы внутренней отчетности, распоряжения, приказы, внутренние инструкции и стандарты и пр. Документы этого уровня утверждаются руководителем организации, а формируются бух- галтерскими, финансовыми и экономическими службами. Состав и со- держание рабочих документов зависит от отраслевых, технологических, организационно-правовых особенностей организации. Нормативным актом, наиболее полно регулирующим вопросы, свя- занные с формированием (выбором и обоснованием), раскрытием (прида- нием гласности), изменением учетной политики и отражения их в отчет- ности (ретроспективный и перспективный подходы), является Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008. ПБУ 1/2008 имеет большое значение не только практическое, но и теоретическое. В нем сформулированы фундаментальные положения бух- галтерского учета, которые принято называть принципами. Принцип (principium) – в переводе с латинского языка означает начало или основу. Следовательно, принципы в бухгалтерском учете – это основное исходное положение его теории, которое воспринимается как аксиома. Принципы бухгалтерского учета делятся на две группы, а именно, «допущения» и «требования». Допущения – базовые принципы, которые предполагают опреде- ленные условия, создаваемые организацией при ведении бухгалтерского учета. К базовым принципам относятся допущение имущественной обо- собленности, непрерывности деятельности, последовательности примене- ния учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Под допущением имущественной обособленности понимается обо- собленное существование активов и обязательств организации от активов и обязательств собственников этой организации и других юридических лиц. Допущение непрерывности деятельности – организация будет про- должать свою деятельность в будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности. Допущение последовательности применения учетной политики – принятая организацией учетная политика (методы учета) должны приме- няться последовательно от одного отчетного года к другому. Допущение временной определенности фактов хозяйственной дея- тельности – факты хозяйственной деятельности признаются в учете в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактическо- го времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Требования – основные принципы, означающие соблюдение приня- тых правил организации и ведения бухгалтерского учета, таких как пол- 93 нота, осмотрительность, рациональность, непротиворечивость, приоритет содержания над формой. Под полнотой учетной политики понимается обеспечение отражения в бухгалтерском учете всех хозяйственных операций. Осмотрительность означает применение способов учета, обеспечи- вающих большую готовность отражения в бухгалтерском учете потерь и пассивов, чем доходов и активов. Рациональность – экономное ведение учета исходя из размеров хо- зяйствующего субъекта и масштабов его деятельности. Непротиворечивость заключается в обеспечении тождества данных аналитического и синтетического учета, показателей бухгалтерской от- четности данным синтетического и аналитического учета. Приоритет содержания над формой предполагает при отражении хозяйственных операций ориентирование не только на правовую основу, но и экономическое содержание. Раскрытие учетной политики – это процесс описания приемов и ме- тодов, примененных организацией в отчетном периоде и оказавших влия- ние на его финансовое положение и результаты деятельности, показанные в финансовой отчетности. Учетная политика разрабатывается и утверждается организацией ежегодно. Учетная политика должна быть утверждена до начала года, и применяется с 1 января года, следующего за годом издания приказа. Учетная политика у вновь созданной организации утверждается ее руководителем до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации организации. Процесс выработки учетной политики содержит в себе следующие группы вопросов: методические, организационные и технические. Методический аспект включает в себя выбор одного из предлагае- мых соответствующими нормативными документами вариантов способа ведения бухгалтерского учета: - способы начисления амортизации основных средств и нематери- альных активов; - способы оценки материальных ресурсов, включаемых в затраты производства; - способы группировки затрат на производство; - способы распределения и списания расходов по обслуживанию производства и управлению им; - способы создания различных резервов. В организационной части указываются форма построения бухгал- терской службы, ее взаимодействие с другими структурными подразделе- ниями и службами – производственными, финансовыми. 94 В технической части определяется, каким образом эти способы реа- лизуются в учетных регистрах, на счетах синтетического и аналитическо- го учета. К техническому аспекту разработки учетной политики относятся следующие вопросы: - формирование рабочего плана счетов бухгалтерского учета; - определение форм первичных документов, применяемых организа- цией для отражения фактов хозяйственной деятельности; - выработка форм документов для внутренней отчетности; - выбор методов оценки активов и обязательств организации; - рассмотрение порядка проведения их инвентаризации; - разработка правил документооборота и технологии обработки учетной информации; - рассмотрение порядка контроля за совершением хозяйственных операций; - выработка других решений, учитывающих специфику финансово- хозяйственной деятельности организации. Степень свободы организации в формировании учетной политики законодательно ограничена нормативным регулированием бухгалтерско- го учета, в котором представлен перечень методик и учетных процедур в разрезе их допустимых альтернативных вариантов. От выбора способов учетной политики напрямую зависит величина формируемого на счетах бухгалтерского учета конечного финансового ре- зультата деятельности организации, а в некоторых случаях, и величина налогооблагаемой прибыли. Анализ способов ведения бухгалтерского учета, с точки зрения фор- мирования величины финансовых результатов в бухгалтерской отчетно- сти, позволяет подразделить их на две противоположные основные груп- пы: способы, увеличивающие финансовый результат и способы, умень- шающие финансовый результат. Поэтому при определении учетной политики следует четко разде- лять элементы способов ведения бухгалтерского учета по степени их влияния на формирование финансового результата в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. К способам, влияющим на величину конечного финансового резуль- тата формируемого в бухгалтерском учете, относятся следующие : - способы начисления амортизации основных средств и нематери- альных активов; - способы оценки материальных ресурсов, включаемых в затраты производства; - порядок разграничения затрат по времени их осуществления; - способы группировки затрат на производство. 95 Таким образом, использование организацией определенного сочета- ния способов позволяет сформировать в бухгалтерском учете как макси- мальный, так и минимальный конечный финансовый результат деятельно- сти и у руководства организации появляется реальная возможность в за- висимости от своих целей и задач воздействовать на показатели финансо- вых результатов, формируемых по правилам ведения бухгалтерского уче- та. Например, организации, активно ищущей инвестора или кредитора, выгодно представить результаты своей финансово- хозяйственной дея- тельности в наиболее благоприятном свете. Для этого необходимо пред- ставить в бухгалтерской отчетности, ориентированной на внешнего поль- зователя, как можно более высокий показатель нераспределенной (чистой) прибыли. В подобной ситуации использование в организации бухгалтер- ского учета алгоритма максимального значения финансового результата может оказаться для организации предпочтительным. Согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» изменение учетной политики должно быть обоснованным и вводиться с 1 января го- да, следующего за годом его утверждения соответствующим организаци- онно-распорядительным документом. При этом оно может производиться по причине изменения законодательства Российской Федерации или нор- мативных актов по бухгалтерскому учету, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета и существенного изменения усло- вий деятельности организации, связанного с реорганизацией, сменой соб- ственников, изменением видов деятельности и т.п. Решение о внесении изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета принимается с начала года (с 1 января), а при изменении законода- тельства о налогах и сборах – с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства. В отличие от изменений, дополнения в учетную политику могут вноситься в течение всего текущего года. Так, дополнением является ут- верждение способа ведения бухгалтерского учета операций (фактов хо- зяйственной деятельности), которые впервые возникли в деятельности ор- ганизации, и схема учета которых ранее не была установлена. Например, организация никогда ранее не осуществляла торговые операции и при их первичном проведении определяет способы (методы) учета (оценки) това- ров. Последствия изменения учетной политики организации могут отра- жаться с использованием ретроспективного и перспективного подхода. Ретроспективный подход применяется тогда, когда организация мо- жет надежно оценить результаты изменения учетной политики. В этой си- туации производится пересчет соответствующих значений показателей бухгалтерской отчетности и корректировка статьи «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», как если бы новая учетная политика 96 применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельно- сти данного вида. Если нельзя надежно оценить последствия изменения учетной поли- тики, то организация применяет перспективный подход. При этом, изме- ненный способ применяется в отношении фактов хозяйственной деятель- ности, свершившихся после введения измененного способа. Таким образом, значение учетной политики заключается в том, что она превратилась в реальный инструмент управления организацией, на ее основе осуществляется финансовое и налоговое планирование деятельно- сти организации, что позволяет существенно снижать налоговое бремя, повышать гибкость, оперативность и эффективность принимаемых управ- ленческих решений. |