Лекция По налоги и налогообложение. Налоги и налогообложение. Ч.1 - уч. пособие. Налоги и налогообложение часть I
 Скачать 0.99 Mb.
|
|
Глава 2. Сущность налога, его элементы, виды и функции Рис. 2.5 – Классификация налоговых льгот Источник налога Источник налога — денежные средства, предназначенные или ис- пользуемые для уплаты налога. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Источник налога крайне редко выделяется налоговым законодательством в ка- честве самостоятельного элемента налога. Тем не менее налогообложение должно быть основано на принципе: налогами должны облагаться только те, кто имеет деньги для их уплаты. Конструируя тот или иной налог, государство должно про- думать вопрос, откуда налогоплательщик возьмет средства, чтобы его уплатить, т. е. спрогнозировать источник налога. При некоторых видах налога источник налога заложен в саму конструкцию налога. В первую очередь это касается косвенных налогов, где источник налога представляет собой установленную государством надбавку к цене товара. Реализуя товар, налогоплательщик сразу же получает деньги, за счет которых он в состоя- нии уплатить налог. Применительно к таким налогам источник налога выступает в качестве его самостоятельного элемента. Предсказуем источник и у тех налогов, где объектом обложения выступает доход или прибыль (подоходный налог, налог на прибыль). Здесь источником вы- платы выступает сам доход. Решение вопроса с уплатой налога упрощается, когда налог взыскивается у источника выплаты дохода, где уплата налога производит- ся налоговым агентом за счет самого налогооблагаемого дохода, а сумма налога представляет собой часть этого дохода. Проблема усложняется, когда предметом обложения выступает определенная вещь (квартира, автомашина и т. п.). Налогоплательщик обязан заплатить этот на- лог независимо от того, имеет ли он какой-либо доход. Теоретически у налогоплательщика существует пять основных источников, за счет которых он может уплатить налог: 1) доход; 2) накопления и сбережения; 3) денежная часть производственного капитала, включая фонд оборотных средств; 2.4 Виды налогов 35 4) средства, вырученные от реализации имущества, в том числе относящиеся к имущественной части производственного капитала, включая основные фонды; 5) заемные средства. Очевидно, что у налогоплательщиков-физических лиц и у налогоплательщи- ков-юридических лиц источники уплаты налога несколько различаются. Заемные средства дают лишь краткосрочное решение проблемы: рано или поздно долги придется возвращать, но к этому времени может наступить очеред- ной срок уплаты налога. Продажа имущества в целях нахождения денег, необ- ходимых для уплаты налога, — также крайний случай. Очевидно, что если налого- плательщик, являющийся коммерческой организацией, начнет распродавать станки и оборудование для того, чтобы уплатить налог, то тем самым будет подрываться та производственная база, на которой существует сам налогоплательщик как про- изводитель товара (работ, услуг). Такое налогообложение приводит к ликвидации объектов налогообложения, т. е. к ликвидации самого налогообложения. Использо- вание для уплаты налога денежной части основного капитала приводит к таким же последствиям. Поэтому с экономической точки зрения источником должен высту- пать доход налогоплательщика. На макроэкономическом уровне источником уплаты налога должна выступать та часть валового внутреннего дохода, которая именуется национальным доходом, уменьшенным на величину затрат на воспроизводство рабочей силы и инвестицион- ные затраты, произведенные в целях обеспечения расширенного воспроизводства. 2.4 Виды налогов Прямые и косвенные налоги Деление налогов на прямые и косвенные обычно определяют категорией, име- нуемой «носитель налогового бремени». Принято считать, что прямой налог — это налог, субъект которого выступает фактическим носителем налогового бремени, т. е. уплата налога приводит к реальному уменьшению его имущества. Примером таких налогов выступает подоходный налог, в результате уплаты которого налого- плательщик лишается части своего дохода. Косвенный налог (его еще называют адвалорным) — это налог, субъект которого перекладывает его бремя на другое ли- цо, выступающее фактическим плательщиком данного налога (носителем налога). Суть косвенных налогов заключается в том, что государство обязывает лицо, реа- лизующее товар (работы, услуги), уплатить определенную сумму с этой реализа- ции, включив эту сумму в цену товара (работ, услуг). В результате получается, что хотя юридическим плательщиком этих налогов выступает продавец, в конечном итоге налоги оплачиваются покупателем товара, поскольку суммы налога вклю- чены в цену товара. Иначе говоря, через механизм ценообразования имеет место переложение налога с налогоплательщика-продавца на другое лицо — покупателя, которое и выступает фактическим носителем налогового бремени. Поэтому кос- венные налоги иногда называют налогами на потребление («налоги на расходы»), в то время как прямые налоги — налогами на приобретение («налоги на доходы»). 36 Глава 2. Сущность налога, его элементы, виды и функции Косвенные налоги обычно подразделяют на следующие виды: 1) универсальные косвенные налоги; 2) индивидуальные косвенные налоги; 3) фискальные монополии; 4) таможенные пошлины. Универсальным косвенным налогом облагаются все товары, работы, услуги, за исключением некоторых, относящихся к числу льготируемых. Классическим примером таких налогов выступают налог с оборота, налог с покупок, налог с про- даж и налог на добавленную стоимость. Налог с оборота (его еще называют «универсальный акциз») взимается с орга- низаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих реализацию то- варов (работ, услуг), обычно в виде процента от стоимости валового оборота. На- лог с оборота возник в период Первой мировой войны и стал применяться во многих странах. Первоначально налогом облагалась стоимость валового оборота товара многоступенчатым (каскадным), или так называемым «кумулятивным», ме- тодом, при котором налог взимался на каждой стадии производства, переработки или обращения товара. То есть налогом облагался каждый субъект, осуществля- ющий реализацию товара, независимо от того, сколько этапов производства (пе- реработки) и сделок купли-продажи могло произойти, пока товар в виде конеч- ного продукта доходил до своего потребителя. Например, если одно предприятие производило сахарную свеклу, другое — перерабатывало ее в сахар, а третье — про- изводило из сахара конфеты, то налог взимался на каждом этапе производства и реализации соответственно сахарной свеклы, сахара и конфет. Многократность обложения приводила к увеличению цены товара. Поэтому позднее налог с оборо- та стал взиматься на основе принципа однократности обложения. Если существует цепь производств и реализаций, то налог с оборота будет платить лишь один про- изводитель (в рассматриваемом примере — сахарный завод). Налог с покупки является разновидностью налога с оборота. Объектом обложе- ния выступают обороты при реализации товара производителем оптовым фирмам. В ряде государств (и до недавнего времени в России) применяется налог с про- даж. Объект обложения — оборот по реализации товара конечному потребителю. Налог с продаж взимается по ставке в виде определенного количества процентов от цены товара. В настоящее время наиболее популярным и широко применяемым во многих странах является универсальный вид косвенного налога — налог на добавленную стоимость. Здесь облагается не весь оборот, а лишь оборот, связанный с добав- ленной стоимостью, т. е. со стоимостью, созданной самим налогоплательщиком. Индивидуальным косвенным налогом облагаются лишь отдельные виды това- ров. Такой налог обычно именуют акцизом. Вплоть до ХХ века акцизами облага- лись товары повседневного спроса (хлеб, соль, мука, спички). В настоящее время акцизами обычно облагаются предметы роскоши и товары, хотя и пользующиеся повышенным спросом, но относящиеся к разряду «социально вредных» (спиртные напитки, табачные изделия, пиво). Фискальные монопольные налоги — это косвенные налоги на товары, произ- водство которых (или, по крайней мере, реализация) монополизировано государ- ством. Цены на такие товары устанавливаются государством. Если государством 2.4 Виды налогов 37 монополизированы и производство, и реализация, то налогом выступает вся вы- ручка от реализации данного товара за минусом торговых издержек. Если госу- дарство монополизирует лишь реализацию, то налог, как правило, исчисляется как разница между установленной государством розничной ценой, по которой госу- дарственное торговое предприятие реализует продукцию населению, и оптовой ценой, по которой это предприятие приобретает товар у частного производите- ля. Вариантов исчисления фискальной монополии как разновидности косвенного налога существует достаточно много. Примером фискальной монополии служит винно-водочная монополия, существовавшая в дореволюционной России. Возвращаясь к теории «переложения налога», на основе которой налоги под- разделяются на прямые и косвенные, необходимо отметить, что в широком эконо- мическом смысле все налоги, уплачиваемые производителями и продавцами това- ров, так или иначе перекладываются на покупателей этих товаров. Дело даже не в том, что производитель товара всегда стремится заложить в цену товара любые уплачиваемые им налоги с тем, чтобы возместить за счет покупателя те убытки, которые он понес в результате уплаты налогов, и обеспечить максимально вы- сокую прибыльность своего бизнеса. Дело в том, что для того, чтобы уплатить налоги, производитель товара должен сначала его реализовать. Деньги, необходи- мые для уплаты налогов, можно получить, лишь реализуя товар. Вообще деньги возникают лишь в сфере обмена. Выручка от продаж (валовый доход) налогопла- тельщика представляет собой источник выплаты всех налогов данного субъекта. Поэтому в экономическом смысле все налоги «заложены» в цены товаров. В итоге конечным плательщиком всех налогов и носителем налогового бремени выступа- ют покупатели товаров, поскольку именно они, приобретая товары, дают юриди- ческим налогоплательщикам денежные средства, необходимые последним для вы- полнения своих налоговых обязательств перед государством. Такое переложение налогов (в экономическом смысле) имеет место как при косвенных, так и прямых налогах: деньги, необходимые для уплаты налога, налогоплательщик берет из тех сумм, которые он получит от покупателей своих товаров (работ, услуг), закладывая эти суммы в цену товаров (работ, услуг), реализуемых покупателям. Таким образом, отличие косвенных налогов от прямых заключается, во-первых, в объекте и предмете обложения. При косвенных налогах они всегда связаны с фактом реализации товара, т. е. тогда, когда вступают в действие такие факто- ры, как цена товара и выручка от его реализации. Так, при налоге на добавленную стоимость объектом налога выступает факт реализации товара (работ, услуг), пред- метом — выручка от реализации товара (работ, услуг), эквивалентная добавленной стоимости; при акцизах объектом налога выступает факт реализации подакцизных товаров, предметом — стоимость или количество реализованных подакцизных то- варов. При прямых налогах объектом налога выступает право собственности (хо- зяйственного ведения или оперативного управления) на предмет налога, а пред- метом налога — имущество либо в виде денег (при налоге на прибыль, едином социальном налоге), либо в виде вещей (при земельном налоге, налоге на имущество). Во-вторых, отличие этих налогов заключается в особенностях формирования источника уплаты налога. При косвенных налогах этот источник формирует само государство путем установления в директивном порядке надбавки к цене товара. Поэтому налогоплательщик при плате за реализуемый товар сразу же получает в составе выручки те деньги, которые ему необходимы для уплаты налога. При 38 Глава 2. Сущность налога, его элементы, виды и функции прямых налогах об источнике уплаты (если только они не взимаются у источника получения дохода) должен позаботиться сам налогоплательщик. И косвенные, и прямые налоги имеют как свои недостатки, так и положитель- ные черты (табл. 2.2). Таблица 2.2 – Сравнительная характеристика прямых и косвенных налогов Преимущества Недостатки Косвенные налоги Легче взыскивать. Проще осуществлять учет. Более гарантированное и более равномерное поступление денежных средств в казну. Более равномерное распределение денежных средств в территориальном разрезе Негативные экономические (рост цен) и социальные последствия (налоги в равной доле платят конечные потребители, как более, так и менее обеспеченные) Прямые налоги Точнее учитывают реальную платежеспособность налогоплательщика и точнее увязаны с результатами его хозяйственной деятельности Не столь гарантированы и надежны для государства (нет прибыли — нет налогов). Сложны для исчисления и требуют детализированного описания Реальные и личные налоги Прямые налоги принято подразделять на реальные и личные. Реальные налоги (от англ. real — имущество) — это налоги на имущество. К ре- альным налогам относятся, например, налог на имущество, налог на транспортные средства, земельный налог. Личные налоги — это налоги на доходы (прибыль) налогоплательщика. К лич- ным налогам относятся, например, налог на доходы организаций, налог на доходы физических лиц. Личные налоги в отличие от реальных позволяют учитывать фактическую пла- тежеспособность налогоплательщика, так как источником уплаты налога выступа- ют полученные им деньги. В этом смысле личные налоги больше соответствуют одному из неписанных правил налогообложения «брать деньги с того, кто их име- ет». Кроме того, личные доходы корреспондированы с размером полученного до- хода, так как рассчитываются как часть этого дохода. Это позволяет организовать налогообложение на более научной основе и с учетом требований экономических законов. Принято считать, что и при реальных налогах также имеет место некоторый учет доходности налогоплательщика. Но при этом облагается не действительный, а предполагаемый средний доход налогоплательщика, получаемый в данных эконо- мических условиях от предмета налогообложения (земельного участка, строения, транспортного средства и т. п.). К тому же, установление реальных налогов позво- ляет стимулировать использование имущества более продуктивно и рационально. 2.4 Виды налогов 39 Например, земельный налог взыскивается в одинаковом размере как с того, кто извлекает из своего земельного участка доход, так и с того, кто землю вообще не обрабатывает. Реальные налоги весьма удобны государству. И по сравнению с личными их легче взимать и контролировать уплату. В экономической литературе встречается и несколько иное разделение прямых налогов: на вещные налоги и налоги на доходы. Вещные налоги (налоги на вещи) — это налоги, предметом которых выступают вещи. При этом вещи понимаются в том значении, какое им дает Гражданский кодекс. Налоги на доходы — это налоги, предметом которых выступают денежные средства, полученные налогоплательщиком в качестве той или иной разновидности налога. Натуральные и денежные налоги В зависимости от формы налоги подразделяются на натуральные и денежные. Натуральный налог уплачивается вещами, определяемыми родовыми призна- ками. Обычно это часть собранного урожая, добытой продукции. В некоторых странах в качестве натуральной формы уплаты налога рассматривают долю до- бытой продукции (углеводородов), передаваемую недропользователем государству в соответствии с соглашением (контрактом) о разделе продукции. Натуральные налоги присущи ранним формам налогообложения, когда денежные системы еще не сформировались в достаточно развитом виде. В более поздние времена такие налоги обычно возникали как следствие развала или расстройства денежной систе- мы. Показательно в этом смысле введение знаменитого продналога, знаменующего поворот Советского государства к новой экономической политике. В этот пери- од денежная система оказалась в полном расстройстве в результате гражданской войны и периода военного коммунизма, когда господствовали идеи о ликвидации денег как проклятия капиталистического общества. В этих условиях взимание на- лога деньгами было бы крайне невыгодным для государства в силу их обесценения и огромной инфляции. В 1925 году продналог был заменен денежным налогом. В настоящее время Налоговый кодекс РФ определяет налоги как форму от- чуждения денежных средств налогоплательщика, т. е. рассматривает налоги как денежные платежи, что исключает натуральные налоги. Денежные налоги (независимо от объекта и предмета налога) выплачивают- ся деньгами. В настоящее время это преимущественная форма налогообложения. Более того, экономическая наука рассматривает налоговые отношения как разно- видность денежных отношений, а от натуральных налогов предлагает абстрагиро- ваться как от временной и случайной формы налогообложения, не характерной для настоящего времени. Налоги с юридических лиц и граждан В зависимости от своего субъекта налоги подразделяются на следующие виды. 1. Налоги с юридических лиц (по западной терминологии — корпоративные налоги). В России к ним относятся: налоги на доход, прибыль и поступле- ния от капитала юридических лиц; налоги на имущество юридических лиц. 40 Глава 2. Сущность налога, его элементы, виды и функции 2. Налоги с физических лиц (по западной терминологии — индивидуальные налоги). В России к ним относятся: налоги на доходы физических лиц, на- логи на имущество физических лиц, налоги на наследство и дарение, со- циальные налоги, взимаемые непосредственно с доходов физических лиц, а также отдельные виды сборов (регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью). 3. Смешанные налоги, уплачиваемые и физическими, и юридическими лица- ми. В России к таким налогам относятся: налог на добавленную стоимость, акцизы, единый социальный налог, таможенная пошлина, государственная пошлина. К плательщикам налогов этой группы относятся не все физиче- ские лица, а только те, кто занимается предпринимательской деятельно- стью без образования юридического лица. Классификация налогов по объектам налогообложения В зависимости от объекта налогообложения налоги подразделяются на сле- дующие группы. 1. Налоги на доходы подразделяются на взимаемые с совокупного дохода (общедоходные) и налоги, взимаемые с отдельных видов доходов. В РФ к общедоходным относятся налог на доходы физических лиц и налог на прибыль организаций. С отдельных видов доходов взимаются налог на до- ходы от денежных капиталов, налог на доходы игорного бизнеса, а также самостоятельные налоги на доходы банков, страховщиков, бирж и т. д. 2. Налоги на имущество подразделяются на взимаемые с совокупной стои- мости имущества (общеимущественные) и налоги, взимаемые с отдельных видов имущества. Пример общеимущественного налога в РФ — налог на имущество предприятий. С отдельных видов имущества взимаются: по- земельные налоги; налоги со строений; налоги с отдельных видов транс- портных средств; налоги с владельцев животных. От налогов на имущество следует отличать налоги, которыми облагается переход права собственнос- ти на имущество. Группу таких налогов составляют налоги на наследство и дарение. В Российской Федерации используется налогообложение доли имущества, переходящего к отдельному наследнику. 3. В группу налогов на реализацию товаров (работ, услуг) включаются на- логи, по которым объектами налогообложения выступают обороты по реа- лизации: налог на добавленную стоимость, налог с оборота, акцизы и налог с продаж. Кроме того, в Российской Федерации взимается налог на поль- зователей автодорог, зачисляемый в целевой внебюджетный фонд. Так как объектом налогообложения по этому налогу выступает не пользование ав- томобильными дорогами, а выручка, полученная от реализации, этот налог также следует относить к налогам на реализацию. Налоги на реализацию обычно называют «налогами на потребление», потому что хотя их платель- щиком является лицо, производящее или реализующее соответствующие товары, носителями налогового бремени — потребители. 4. К налогам на определенные виды расходов могут относиться налоги на выплачиваемую заработную плату, налоги на приобретение инвестицион- 2.4 Виды налогов 41 ных товаров, на приобретение иностранной валюты, объектов недвижимо- сти и т. д. 5. Объектом налогообложения на налоги на совершение определенных опе- раций может выступать стоимость сделок имущественного характера и стоимость исковых заявлений. Эти операции в РФ облагаются государ- ственной пошлиной. 6. Действующим Российским законодательством предусматриваются также различного вида налоги и сборы за право осуществления отдельных ви- дов деятельности (лицензионные платежи). Например, установлены фе- деральные сборы за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта и спиртосодержащей продукции. Общегосударственные, региональные и местные налоги В зависимости от территориального уровня налоги в Российской Федерации подразделяются на федеральные, региональные и местные. Необходимо отметить, что деление налогов на общегосударственные и местные свойственно большин- ству государств. Критерии, по которым налоги подразделяются на общегосудар- ственные и местные, могут быть в разных странах различными. Обычно это опре- деляется следующими факторами: 1) кем установлен налог (центральным или местным органом); 2) каким органом данный налог вводится и кем определяются условия нало- гообложения; 3) доходом какого бюджета (центрального или местного) является данный налог. В Российской Федерации деление налогов на федеральные, региональные (на- логи субъектов Федерации) и местные налоги и перечисление видов налогов, вхо- дящих в ту или иную группу, устанавливается непосредственно Налоговым кодексом. Федеральные налоги и сборы устанавливаются НК РФ и обязательны к уплате на всей территории государства. Региональные налоги и сборы устанавливаются НК РФ и законами субъектов РФ, вводятся в действие в соответствии с НК РФ, законами субъектов РФ и являются обязательными к уплате на территории соот- ветствующих субъектов РФ. Местные налоги и сборы устанавливаются и вво- дятся специальными нормативными правовыми актами представительного органа местного самоуправления, эти налоги действуют на территории, подведомствен- ной соответствующему органу местного самоуправления. Таким образом, в Российской Федерации основным критерием деления нало- гов на федеральные, региональные и местные является формальный критерий — в какую группу налогов включен данный налог Налоговым кодексом. Закрепленные и регулирующие налоги В зависимости от использования в качестве метода бюджетного регулирова- ния налоги подразделяются на закрепленные и регулирующие. Бюджетное регулирование — это процесс сбалансирования бюджета, т. е. обес- печение равенства его доходной и расходной частей. |