Учебник по налогообложению организаций. НалогообложениеорганизацийПод научной редакцией профессора л и. гончаренко
 Скачать 3.33 Mb.
|
|
Пример 24.6. На начало месяца договорная стоимость незавершенных работ составила 300 000 руб., в том числе прямые расходы — 90 000 руб. За месяц принято к исполнению заказов по договорной стоимости — 800 000 руб. (прямые расходы — 250 000 руб.) На конец месяца стоимость незавершенных работ по договорной стоимости составила 350 000 руб. Определить прямые расходы, приходящиеся на незавершенные работы на конец месяца, и прямые расходы за месяц. Решение 1. Определим долю незавершенных работ в общей стоимости работ за месяц: 350 000 : (300 000 + 800 000) × 100% = 31,82%. 2. Рассчитаем величину прямых расходов, приходящуюся на неза- вершенные работы: 31,82% × (90 000 + 250 000) = 108 188 руб. 3. Прямые расходы, уменьшающие налоговую базу, составят: 340 000 − 108 188 = 231 812 руб. Основной статьей расходов подрядной строительной организа- ции являются строительные материалы, которые в том числе могут быть получены подрядчиком от генерального подрядчика на даваль- ческой основе. В этом случае материалы остаются в собственности ге- нерального подрядчика (заказчика) и стоимость строительных работ определяется без учета расходов на материалы. Стоимость передан- ных подрядчику материалов на давальческой основе не включается у генерального подрядчика в налоговую базу по НДС и не образует дохода у подрядчика. Контрольные вопросы и задания 1. Укажите доходы заказчика-застройщика, учитываемые в целях исчисле- ния налога на прибыль организаций. 2. Какие расходы при строительстве объекта заказчик-застройщик не вклю- чает в первоначальную стоимость этого объекта? 3. Каков порядок определения налоговой базы по НДС при уступке права собственности на долю в нежилом помещении? 4. Каков порядок налогового вычета по НДС у инвестора? 5. Какова налоговая база по НДС и каков порядок применения налоговых вычетов по НДС при выполнении строительно-монтажных работ соб- ственными силами для собственных нужд? Практическое задание Подрядная организация осуществляет демонтажные работы, связанные с ликвидацией объектов незавершенного строительства. Стоимость этих объектов — 1 700 000 руб. Демонтаж осуществляет сторонняя органи- зация, которая предъявила счет за выполненные работы — 236 000 руб. с учетом НДС. Определите возможность налоговых вычетов по НДС и учета расходов по демонтажу в целях налогообложения прибыли. Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 415 Глава 25. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СФЕРЕ ЖИЛИщНО-КОММУНАЛьНОГО ХОЗяЙСТВА 25.1. Доходы и расходы организаций в сфере жилищно-коммунального хозяйства Жилищно-коммунальное хозяйство занимает существенное место в экономике страны: в данной сфере работает более 2 500 000 человек и около 34 000 предприятий. Следует выделить две группы организа- ций, занимающихся этим видом деятельности. Первые осуществляют управление эксплуатацией жилого фонда; вторые, коммунальные ор- ганизации, обеспечивают население теплом, водой, электроэнергией, газом. Деятельность управляющих компаний, связанная с эксплуатаци- ей жилого фонда, должна обеспечивать благоприятные и безопасные условия для проживания граждан, надлежащее содержание общего имущества в многоквартирном доме, решение вопросов пользования указанным имуществом, а также предоставление коммунальных услуг гражданам (ст. 161 Жилищного кодекса Российской Федерации, да- лее — ЖК РФ). Управляющие компании представлены как коммерческими, так НКО в форме товарищества собственников (далее — ТСЖ), жилищ- но-строительного кооператива (далее — ЖСК), для которых получе- ние прибыли от управления эксплуатацией жилого фонда не является целью деятельности. Для коммерческих организаций доходами являются поступления от собственников и нанимателей жилого фонда в виде платы за содер- жание и текущий ремонт, платы за коммунальные услуги, а также за капитальный ремонт общего имущества. Плата за наем жилого поме- щения включается в доходы только в том случае, если управляющая компания является собственником жилого фонда. Не включаются в доходы средства бюджетов, которые выделяют- ся управляющим компаниям, независимо от организационно-право- вой формы на долевое финансирование капитального ремонта мно- гоквартирных домов в соответствии с ЖК РФ. Средства бюджетов являются средствами целевого финансирования и не учитываются в качестве доходов, соответственно не принимаются в целях налого- обложения прибыли организаций и расходы, осуществленные за счет этих средств. У НКО (ТСЖ, ЖСК) не включаются в состав доходов членские и вступительные взносы, а также поступления от членов данных ор- ганизаций, предназначенные для создания резерва на ремонт общего имущества. Выручка от оказания платных услуг, например, по ре- монту квартир собственников, является доходом от реализации ра- бот, услуг. К целевым поступлениям относятся средства, выделяемые НКО из бюджетов всех уровней, а также внебюджетных фондов на осу- ществление уставной деятельности НКО. Не учитывается в составе доходов стоимость полученных безвозмездно работ (услуг), которые произведены (оказаны) для НКО другими организациями, а также за безвозмездное пользование государственным и муниципальным иму- ществом. Следует отметить, что перечень необлагаемых доходов (ст. 251 НК РФ) является закрытым и любые другие поступления, не поиме- нованные в указанной статье, включаются в состав доходов в целях налогообложения. Так, средства из бюджета, полученные НКО в со- ответствии с муниципальным контрактом, например, на выполнение работ по благоустройству территории, включаются в доходы от реали- зации. Организации ЖКХ, получившие средства целевого финансирова- ния, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежа- щие налогообложению с даты их получения. Стоимость оказания услуг по содержанию жилого фонда — ре- зультат договоренности собственников и нанимателей с одной сторо- ны и управляющей компании — с другой. В некоторых субъектах Рос- сийской Федерации (например, в Москве) собственники оплачивают только часть этих расходов. Покрытие расходов на содержание жилого фонда из бюджета включается во внереализационные доходы управ- ляющей организации. Отдельным категориям населения предостав- ляются льготы по оплате жилищно-коммунальных услуг. Возмещение из бюджета недополученных доходов в результате предоставления льгот и субсидий населению также включается во внереализационные доходы. 416 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 417 В сфере предоставления коммунальных услуг осуществляется государственное регулирование тарифов. При реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Фе- дерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы). Управляющая организация, будучи исполнителем коммунальных услуг, предъявляет собственникам помещений плату за них, исчис- ленную из того же тарифа, которым руководствовалась организация коммунального хозяйства. В результате доходы и расходы от оказания коммунальных услуг в учете управляющей компании равны. Если ис- полнителем коммунальных услуг является непосредственно ресурсос- набжающая организация, то ни доходов, ни расходов у управляющей компании не возникает. При этом ТСЖ могут заключать агентские договоры с организа- циями коммунальной сферы от имени собственников жилого фонда по предоставлению коммунальных услуг. В этом случае коммуналь- ные платежи будут для ТСЖ транзитными платежами. Агентский договор может и не предусматривать вознаграждение, так как ТСЖ является НКО и осуществляет от имени жильцов управление экс- плуатацией жилого фонда. Следовательно, объекта налогообложения по налогу на прибыль не возникнет. С 1 января 2012 г. ТСЖ вправе формировать резерв предстоящих расходов, которые осуществляются в рамках предпринимательской деятельности и учитываются для целей налогообложения прибыли (ст. 267.3 НК РФ). Расходы ТСЖ, которые могут участвовать в соз- дании резерва, связаны в основном с ремонтом общего имущества собственников жилых и нежилых помещений. Срок, на который соз- дается резерв, не может превышать три года, а его размер должен быть в пределах 20% суммы доходов налогового (отчетного) периода. От- числения в резерв увеличивают внереализационные расходы органи- зации на последнее число каждого (налогового) отчетного периода. 25.2. Особенности исчисления отдельных налогов в жилищно-коммунальном хозяйстве Налоговая баз по НДС у управляющих компаний — это выруч- ка от реализации работ, услуг по эксплуатации и содержанию жилого фонда, текущему и капитальному ремонту, реализации коммуналь- ных услуг. При реализации услуг населению сумма НДС включается в цены (тарифы) и отдельной строкой не выделяется; НДС, содержа- щийся в счетах-фактурах ресурсоснабжающих организаций, принима- ется к вычету. Организации коммунального комплекса при реализации комму- нальных услуг по государственным регулируемым ценам (тарифам), размер которых установлен без учета НДС, обязаны предъявить к оплате покупателю этих услуг соответствующую сумму НДС. Не облагаются НДС услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности. Следует учесть, что плата за наем жилого помещения предъявля- ется только нанимателям жилого помещения по договору социаль- ного найма. Объект обложения по НДС не связан с источником финанси- рования, поэтому средства, поступающие из бюджета управляющим организациям по договорам и государственным контрактам, предме- том которых является выполнение работ, оказание услуг, включаются в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке. Компенсации из бюджетов, получаемые управляющими органи- зациями на возмещение расходов в связи с государственным регули- рованием цен, не относятся к выручке от реализации и не подлежат обложению НДС. При этом организация имеет право применить нало- говые вычеты по НДС, так как налоговым законодательством не пред- усмотрено ограничение права на налоговые вычеты для организаций, реализующих товары (работы, услуги) по регулируемым ценам и по- лучающих в связи с этим дотации. Организации, осуществляющие эксплуатацию жилого фонда, имеют право воспользоваться льготой в части освобождения от НДС выручки от оказания коммунальных услуг. Условия освобождения предусматривают, что управляющая компания приобретает комму- нальные услуги у организаций коммунального комплекса и в неизмен- ном виде их передает собственникам жилого фонда. В этом случае НДС, полученный от коммунальных организаций, у управляющей организации к вычету не принимается. В результате данная льгота ничего не меняет в части размера оплаты коммунальных услуг собственников жилого фонда. Не предусмотрено освобождение от налогообложения реализа- ции коммунальных услуг организациями коммунального комплекса, поставщиками электрической энергии и газоснабжающими компа- 418 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 419 ниями (нормы подп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ на них не распространя- ются). Управляющие компании имеют возможность получить освобож- дение от уплаты НДС по операциям реализации работ, услуг по со- держанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме. Условие применения данной льготы обязывает заключить управляю- щую организацию договор на выполнение работ по содержанию и экс- плуатации общего имущества многоквартирного дома со сторонней подрядной организацией (подп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ). Применение льготы лишает управляющую организацию источника финансирова- ния услуг управления, которые при выполнении работ своими силами включаются в состав платы за содержание и ремонт. Управляющая компания вправе отказаться от льгот или ис- пользовать одну, например, только в части оказания коммуналь- ных услуг. Налог на имущество организаций. земельный налог. Особен- ность исчисления налога на имущество организаций в сфере ЖКХ за- ключается в том, что ТСЖ и коммерческие управляющие организации не являются собственниками общего имущества многоквартирного дома. Товарищество собственников жилья признается плательщиком налога на имущество организаций только в отношении находящего- ся у него на праве собственности недвижимого имущества (основных средств), учтенного на балансе ТСЖ, в том числе переданного в соб- ственность ТСЖ его учредителями. Общее имущество многоквартирного дома, как и земельный уча- сток под этим домом, принадлежит собственникам на праве общей до- левой собственности. Если ТСЖ приобретет земельный участок, например, за счет до- ходов от предпринимательской деятельности, то в отношении этого земельного участка оно будет являться плательщиком земельного на- лога. Обязанность уплачивать земельный налог возникает с момента записи в Едином государственном реестре прав (далее — ЕГРП) о пра- ве иного лица на соответствующий земельный участок. Вопрос о предоставлении налоговых льгот для ТСЖ по уплате налога на имущество организаций и земельного налога может быть решен соответственно законодательным (представительным) органом субъекта Российской Федерации и представительным органом муни- ципального образования. 25.3. Применение управляющей организацией упрощенной системы налогообложения. Налогообложение концессионных соглашений При выполнении установленных главой 26.2 НК РФ условий применения УСН управляющая организация, осуществляющая экс- плуатацию жилого фонда, может значительно снизить свою налого- вую нагрузку, выбрав объектом обложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». В доходы управляющей компании при применении УСН не включаются средства целевого финансирования и целевых по- ступлений, указанные в ст. 251 НК РФ, при условии ведения их раз- дельного учета. Таким образом, средства бюджетов, полученные управляющей организацией на проведение капитального ремонта общего имущества собственников многоквартирного дома, не участвуют в расчете пре- дельного размера доходов, позволяющей управляющей организации применять УСН. Плата за коммунальные услуги, за содержание и ремонт жилого фонда, поступающая от собственников жилых и нежилых помещений многоквартирного дома, включается в состав доходов управляющей организации (ТСЖ). Если договор между собственниками жилых помещений и управ- ляющей организацией носит посреднический характер, доходом управ- ляющей организации будет только посредническое вознаграждение. Следует учесть, что перечень расходов, учитываемых налого- плательщиками, применяющими УСН, предусмотрен п. 1 ст. 346.16 НК РФ и носит закрытый характер. Например, в указанной статье не поименованы расходы на опла- ту услуг по предоставлению работников сторонними организациями для выполнения функций, связанных с производством и (или) реали- зацией услуг, затраты на приобретение имущественных прав, расходы на подготовку документации и уплату сбора, связанные с участием в конкурсных торгах, и др. Для этого вида деятельности (код ОКВЭД 70.32.1 — Управле- ние эксплуатацией жилого фонда) предусмотрено применение в 2013 и 2014 гг. пониженных тарифов страховых взносов в ПФР в размере 20% при условии, что 70% доходов получены от управления недвижи- мым имуществом (жилым фондом). 420 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 421 Организации, применяющие УСН, освобождаются от уплаты НДС, поэтому если плата за содержание и ремонт жилого фонда до пе- рехода на УСН включала в себя НДС, например, в договоре управ- ления было указано: «Размер платы за содержание и ремонт жилого помещения составляет 11,8 руб., в том числе НДС — 1,8 руб., в расче- те на 1 кв. м», то размер платы подлежит пересмотру. На основании подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ лица, не являющиеся налогоплательщи- ками, при выставлении покупателям счетов-фактур с НДС обязаны перечислить НДС в бюджет. Если плата за содержание и ремонт жилого помещения установле- на с учетом НДС, но без указания суммы НДС, пересматривать плату в целях налогообложения нет необходимости, так как при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) со- ответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). Пример 25.1. Управляющая организация с 1 января 2013 г. перешла на УСН, выбрав в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшен- ные на величину расходов. На 31 декабря 2012 г. у организации в учете числилась: дебиторская задолженность собственников жилья за декабрь в сумме 944 000 руб. (в том числе НДС — 144 000 руб.); оплата данных ус- луг поступила в январе 2013 г. в сумме 708 000 руб. (в том числе НДС — 108 000 руб.); кредиторская задолженность (аванс, поступивший в октябре 2012 г.) перед собственниками жилья по средствам, поступившим на про- ведении ремонта общего имущества, который запланирован на 2013 г., — 160 000 руб. В связи с переходом на УСН стоимость ремонтных работ была пере- смотрена и НДС в сумме 24 406 руб. (160 000 × 18% : 118%) возвращен собственникам. Определить налоговые обязательства организации в IV квартале. Решение Выручка от реализации услуг за декабрь независимо от факта опла- ты собственниками жилья не подлежит включению в состав доходов по УСН (подп. 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ). Аванс, поступивший на про- ведение ремонта, включается в состав доходов УСН без НДС, в сумме 135 594 руб., а НДС подлежит вычету в последнем квартале, предшеству- ющем переходу на УСН. Концессионные соглашения относятся к механизму частно-госу- дарственного партнерства и призваны способствовать привлечению частного капитала в российскую экономику, в том числе и в сферу коммунального хозяйства. По концессионному соглашению одна сторона (организация ком- мунального хозяйства), которая именуется концессионером, обязует- ся за свой счет создать, реконструировать объекты коммунальной ин- фраструктуры, принадлежащие собственнику (концеденту). Концедент обязуется предоставить концессионеру на срок, уста- новленный концессионным соглашением, права владения и пользова- ния объектом концессионного соглашения. Для целей налога на прибыль организаций доходы в виде иму- щества или имущественных прав, полученных по концессионному соглашению, в налоговую базу не включаются (подп. 37 п. 1 ст. 251 НК РФ). При получении объекта по концессионному соглашению его первоначальная стоимость формируется как рыночная стоимость, определенная на момент его получения и увеличенная на сумму рас- ходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение. Концессионер имеет право относить на расходы не только концес- сионную плату за право владения и пользования объектом концесси- онного соглашения, но и сумму начисленной амортизации в отноше- нии амортизируемого имущества, полученного по концессионному соглашению, не являясь собственником данного имущества, в течение срока действия концессионного соглашения. Концессионная плата, которую концессионер перечисляет концеденту в период использо- вания (эксплуатации) объекта концессионного соглашения, отно- сится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 10.1 п. 1 ст. 264 НК РФ). В случае если условиями концесси- онного соглашения предусмотрено принятие концедентом на себя части расходов на создание и (или) реконструкцию, использование (эксплуа тацию) объекта соглашения, концессионная плата может и не предусматриваться соглашением. Обязанности плательщика НДС по операциям, совершаемым в рамках концессионного соглашения, возлагаются на концессионера. Ему же предоставляется налоговый вычет по товарно-материальным ценностям, услугам, работам, приобретенным для реализации концес- сионного соглашения. Согласно ст. 378.1 НК РФ, имущество, переданное концессионеру и (или) созданное им в соответствии с концессионным соглашением, подлежит обложению налогом на имущество организаций у концесси- онера. По окончании срока действия концессионного соглашения доход в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений иму- |