Учебник по налогообложению организаций. НалогообложениеорганизацийПод научной редакцией профессора л и. гончаренко
 Скачать 3.33 Mb.
|
|
422 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ щества, полученного по концессионному соглашению, произведенных концессионером на стадии использования (эксплуатации) данного имущества, не учитывается при определении налоговой базы конце- дента. Контрольные вопросы и задания 1. Какие доходы не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций у коммерческой организации, осуществляющей управление многоквартирным домом? 2. Какие доходы учитываются в целях налогообложения у ТСЖ? 3. Укажите объекты обложения по НДС управляющей компании, выпол- няющей работы, услуги по эксплуатации и содержанию жилого фонда. 4. Каков порядок применения льгот по НДС организациями ЖКХ? 5. Укажите особенности применения организациями, осуществляющими управление многоквартирным домом, упрощенной системы налогообло- жения. 6. Каково налогообложение концессионных соглашений в сфере ЖКХ? Практическое задание Определите состав доходов организации ЖКХ (ООО), применяющей общий режим налогообложения: плата собственников помещений за коммунальные услуги — 1 300 000 руб.; средства муниципального бюджета, полученные по государствен- ному контракту на благоустройству территории, — 800 000 руб.; бюджетные средства, полученные из муниципального бюджета, для проведения капитального ремонта общего имущества многоквартир- ного дома, — 3 000 000 руб. Глава 26. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В ТОРГОВЛЕ 26.1. Общие положения Классификатор видов экономической деятельности различает розничную и оптовую торговлю. По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляю- щий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розни- цу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для лич- ного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Оптовая торговля накапливает товарные ресурсы на складах, со- ртирует, укомплектовывает и реализует их организациям розничной торговли. Таким образом, основным критерием, позволяющим различать розничную и оптовую торговлю, является конечная цель использова- ния приобретаемого покупателем товара. Основная доля прибыли у организаций торговли от реализации товаров, которая определяется как доходы от продажи товаров (без НДС) за вычетом расходов, связанных с продажей этих товаров. У организаций оптовой торговли доходы формируются на момент отгрузки товаров и перехода права собственности на них от продавца к покупателю независимо от их оплаты. В организациях розничной торговли даты перехода права собственности и поступления выручки от реализации товаров в кассу организации совпадают. При дистанционной торговле, например по каталогам или путем заказа товара через телекоммуникационные средства связи, право соб- ственности на товар переходит в момент его передачи в организацию связи. Если же в заказе или каталоге предусмотрено, что продавец до- ставляет товар покупателю по указанному адресу, то моментом реали- зации считается дата, когда покупатель получил товар на почте. Осно- ванием для отражения в учете дохода от реализации товаров является уведомление о вручении, которое оператор связи пересылает продавцу и на котором будет проставлена дата вручения. При оптовой торговле через посредника-оптовика доходом аген- та-посредника является комиссионное вознаграждение, которое учи- тывается в составе доходов посредника на дату отчета об исполнении 424 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 425 договора. Доходы, полученные агентом на исполнение посредническо- го договора, не включаются в состав доходов на основании подп. 9 п. 2 ст. 251 НК РФ. Пример 26.1. В I квартале ООО «Астера» в соответствии с агентским договором получило 560 000 руб. в целях приобретения товаров для ООО «Торн». Товары были приобретены во II квартале, комиссионное вознаграждение составило 10% стоимости приобретенных товаров. Опре- делить доходы ООО «Астера» в I и во II кварталах. Решение В I квартале у ООО «Астера» доходы отсутствовали, так как полу- ченные 560 000 руб. являются собственностью ООО «Торн». Доходы II квартала — 56 000 руб. (без НДС) при условии, что обще- ство применяет общую систему налогообложения. Гражданское законодательство предусматривает возможность коммерческого кредитования в отношении договоров купли-продажи и договоров поставки. Коммерческий кредит относится к долговым обязательствам (ст. 269 НК РФ). В налоговом учете кредитора сумма процентов, причитающаяся к получению за предоставление коммер- ческого кредита, признается внереализационными доходами на осно- вании п. 6 ст. 250 НК РФ на последний день отчетного периода неза- висимо от условий договора о выплате процентов. Пример 26.2. ООО «АСТ» по договору поставки отгрузило 15 июля товары ООО «РИО» на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС) с предо- ставлением коммерческого кредита сроком на три месяца под 10% годо- вых. По условиям договора проценты выплачиваются вместе с основной суммой долга 15 сентября. Определите сумму доходов ООО «АСТ» в III квартале. Решение Доходы от реализации товаров составляют 500 000 руб. Проценты за предоставление коммерческого кредита рассчитываются исходя из срока его использования в III квартале — 76 дней. Сумма процентов за пользо- вание коммерческим кредитом в III квартале составит: 590 000 руб. × 10% : 365 дней × 76 дней = 12 895 руб. Организации розничной торговли могут получать от организаций оптовой торговли вознаграждения, бонусы за приобретение опреде- ленного объема товара в соответствии с условиями договора поставки. Вознаграждение в виде бонусов следует рассматривать как безвоз- мездно полученные ценности и включать в состав внереализационных доходов. Основная часть расходов организации торговли — стоимость ре- ализованных товаров. Для ее определения необходимо рассмотреть порядок формирования в целях налогообложения стоимости приоб- ретения товаров. Организации оптовой и розничной торговли приобретают товары по договорам поставки, купли-продажи, агентским договорам, по кон- трактам с иностранными поставщиками. Доставка товаров в соот- ветствии с условиями договора может быть осуществлена как за счет продавца, так и за счет покупателя. Если по договору купли-продажи расходы по доставке товаров несет продавец, а фактически они опла- чены покупателем, то у покупателя данные расходы не принимаются в целях налогообложения. Если при приемке товаров обнаружены потери, связанные с транс- портировкой, их можно учесть в качестве материальных расходов в пределах норм естественной убыли при условии их документального оформления. Порядок формирования покупной стоимости товаров определя- ется учетной политикой организации не менее чем на два года и может предусматривать два варианта учета приобретаемых товаров: 1) в покупную стоимость товаров, кроме стоимости приобретения товаров (без НДС), включаются транспортные расходы; 2) стоимость транспортных расходов, которые несет покупатель товаров учитывается отдельно от стоимости товаров и относится к из- держкам обращения. Таможенные пошлины, комиссионное возна- граждение посреднику и другие аналогичные расходы, связанные с за- купкой товара, включаются в состав прочих расходов. По отношению к текущему периоду (месяцу) расходы органи- заций торговли, связанные с продажей товаров, подразделяются на прямые и косвенные. Прямые расходы в организациях торговли представляют собой стоимость приобретения реализованных това- ров и транспортные расходы, приходящиеся на эти реализованные товары, если они не включены в стоимость приобретенных товаров. Все остальные расходы — косвенные, которые учитываются в целях налогообложения в том периоде, в котором возникли. К косвенным расходам относятся заработная плата торговых работников с учетом обязательных страховых взносов, амортизация торгового оборудова- ния и транспортных средств, расходы на ремонт основных средств, другие издержки обращения. Для того чтобы определить, какая доля 426 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 427 транспортных расходов относится к нереализованным товарам, следу- ет применить установленную формулу расчета: н.м т.м и.о т.м к.м ТЗР ТЗР Ср% 100%, РТ ОТ + = + где Ср% и.о — средний процент издержек обращения; ТЗР н.м — транспортно-заготовительные расходы на начало месяца; ТЗР т.м — транспортно-заготовительные расходы за текущий месяц; РТ т.м — стоимость приобретения товаров, реализованных товаров за те- кущий месяц; ОТ к.м — стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца. Средний процент умножается на стоимость остатка нереализован- ных товаров на конец месяца, и в результате получается сумма транс- портных расходов, которая не подлежит списанию в текущем месяце. Пример 26.3. Остаток товаров на начало месяца на сумму 1200 тыс. руб., транспортные расходы, приходящиеся на эти товары, — 30 тыс. руб. Сто- имость оприходованных товаров — 5600 тыс. руб. Кроме того, транспорт- ные расходы, связанные с завозом товаров, — 130 тыс. руб. Стоимость приобретения проданных товаров — 3600 тыс. руб. Определите сумму прямых расходов, относящуюся к текущему ме- сяцу (все суммы даны без НДС). Решение 1. Определим стоимость приобретения нереализованных товаров: 1200 + 5600 – 3600 = 3200 (тыс. руб.). 2. Рассчитаем средний процент издержек обращения: и.о 30 130 С% 100% 2,35%. 3600 3200 + = = + 3. Определим сумму транспортных расходов, относящуюся к нереа- лизованным товарам: 2,35% × 3200 тыс. руб. = 75,2 (тыс. руб.). 4. Определим сумму транспортных расходов, подлежащую отнесе- нию на расходы данного месяца: 30 + 130 – 75,2 = 84,8 (тыс. руб.). Cумма прямых расходов данного месяца: 3600 + 84,8 = 3684,8 (тыс. руб.). Не все приобретенные товары продаются в периоде их приобрете- ния. Кроме того, на товары одного наименования цены поставщиков могут различаться, поэтому торговые организации должны выбрать порядок формирования стоимости приобретаемых и реализованных товаров. Для оценки стоимости реализованных товаров в целях исчисле- ния налога на прибыль организаций используются следующие методы (п. 8 ст. 254 и п. 1 ст. 268 НК РФ): по стоимости единицы товаров; средней стоимости; стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО). При продаже уникальных, дорогих товаров и незначительных объемах продаж, целесообразно использовать метод оценки по стоимо- сти единицы товара. Оценка товаров с применением методов ФИФО и ЛИФО требует организации учета по партиям приобретения. В ус- ловиях инфляции, при росте цен, использование метода ЛИФО при- водит к потере прибыли. 26.2. Возврат товаров. Резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание У покупателя товаров есть возможность их возврата продавцу. Возврат покупателем товара, который был принят на учет, является обратной реализацией товара. При возврате товаров надлежащего качества доходы уменьша- ются на сумму доходов от возврата, а сумма расходов уменьшается на стоимость возвращенного товара в том налоговом периоде, в кото- ром произошло прекращение договора купли-продажи. Если покупатель потребовал замены товара ненадлежащего каче- ства, продавец отражает в составе расходов на реализацию стоимость товара, поставляемого взамен возвращенного. Товар, возвращенный покупателем, принимается к учету по стоимости, по которой он учи- тывался на дату реализации. Сумма возвращенной покупателю оплаты за поставленный не- качественный товар включается в состав убытков прошлых налого- вых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в случае, если периоды приобретения и возврата товара не совпадают. Одновременно в доходах, учитываемых при налогообложении прибы- ли, продавец отражает стоимость возвращенного покупателем товара, на которую был уменьшен доход от реализации данного товара. Ука- 428 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 429 занные доходы включаются в состав доходов прошлых лет, выявлен- ных в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ). В случае если покупатель потребовал от продавца безвозмездно- го устранения недостатков товара в разумный срок, соответствующие расходы подлежат включению в состав прочих расходов продавца, связанных с производством и (или) реализацией. В целях оптимизация расходов на исправление некачественных товаров организации розничной торговли имеют возможность созда- вать резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание то- варов. Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание соз- дается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока. Процент от- числений в резерв рассчитывается продавцом как отношение расходов на гарантийный ремонт к выручке от реализации товаров с условием гарантийного срока: ПО = ФРП : ВП, где ПО — процент отчислений в резерв; ФРП — фактические расходы на ремонт за последние три года; ВП — выручка от реализации товаров за последние три года. Размер созданного резерва не может превышать предельного раз- мера, рассчитываемого следующим образом: ПРР = ПО × ВО, где ПРР — предельный размер резерва; ПО — процент отчислений в резерв; ВО — выручка от реализации товаров за отчетный (налоговый) период. Пример 26.4. За последние три налоговых периода выручка от ре- ализации товаров, подлежащих гарантийному ремонту, составила 3 000 000 руб., фактические расходы на гарантийный ремонт и обслужи- вание — 150 000 руб. Организация предусмотрела в своей учетной поли- тике создание резерва. Определите предельный размер резерва в I квартале налогового пе- риода при условии, что выручка от реализации товаров — 1 250 000 руб. Решение Процент отчислений в резерв на гарантийный ремонт и обслужива- ние товаров не может быть более 5%. 150 000 руб. : 3 000 000 руб. × 100% = 5%. В I квартале резерв может быть создан в размере 5% × 1 250 000 руб. = = 62 500 руб. и отнесен на прочие расходы. Таким образом, создание резерва на гарантийный ремонт и га- рантийное обслуживание позволяет равномерно распределить рас- ходы в течение налогового периода, при этом фактические расходы на гарантийный ремонт списываются за счет созданного резерва. Если по итогам налогового периода фактические расходы на гарантийный ремонт оказались больше, чем сумма созданного резерва, превышение относят на прочие расходы; если меньше и организация не планирует в следующем налоговом периоде создавать резерв, то экономия увели- чивает внереализационные доходы. Договор поставки продовольственных товаров, заключенный между организацией оптовой торговли с одной стороны и организа- цией розничной сети — с другой может включать условие о выплате вознаграждения организации розничной торговле в связи с приоб- ретением ею товаров у оптовика. Размер вознаграждения не может превышать 10% цены приобретенных продовольственных товаров. Он не включается в нее и учитывается как внереализационный доход. Оплата услуг по выкладке товара, контролю полноты ассортимен- та, обучению торгового персонала правилам выкладки и других мер- чандайзинговых услуг при условии заключения отдельного договора и экономической обоснованности этих расходов учитывается у опто- вой организации в составе прочих расходов. Расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рын- ка, сбор информации, непосредственно связанной с реализацией това- ров, являются расходами на маркетинговые услуги и признаются про- чими расходами на основании подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ. Рекламные услуги по изготовлению рекламных каталогов и бро- шюр с информацией о товарах и товарных знаках поставщика, наруж- ная реклама и реклама товаров в СМИ, расходы на оформление ви- трин учитываются в полном объеме в составе прочих расходов. Отдельные рекламные расходы, произведенные налогоплатель- щиком в течение отчетного (налогового) периода, принимаются к уче- ту лишь в пределах установленного лимита. Их размер не может пре- вышать 1% выручки компании, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. К нормируемым рекламным расходам торговой организации от- носятся расходы по размещению рекламы внутри торговых комплек- 430 НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ Раздел 6. Налогообложение по видам экономической деятельности 431 сов, расходы, связанные с распространением рекламных каталогов и брошюр, раздачей призов во время рекламных акций, и другие рас- ходы, не поименованные в ст. 264 НК РФ. Одной из форм торговли является дистанционная торговля че- рез интернет-магазин, в связи с этим появляется новый вид расходов по созданию и обслуживанию сайта (ОКВЭД 52.6 — Розничная тор- говля вне магазинов). Расходы, формирующие стоимость создания сайта, либо отно- сятся на прочие, либо приводят к появлению нематериального актива при условии, что организация имеет исключительное право на данный сайт. Амортизация по нематериальным активам начисляется с месяца, следующего за месяцем размещения сайта в Интернете равномерно в течение срока пользования сайтом. Модернизация сайта, техниче- ское обслуживание включаются в состав прочих расходов. 26.3. Налоговая база по налогу на прибыль организаций Финансовый результат организаций торговли определяется по формуле П = В + ВД – ВР – СТ – ТР – КР, где П — прибыль; В — выручка от реализации товаров (без НДС); ВД — внереализационные доходы; ВР — внереализационные расходы; CТ — стоимость проданных товаров; ТР — транспортные расходы, приходящиеся на реализованные товары; КР — косвенные расходы. Порядок исчисления НДС. Объектом обложения НДС у органи- заций торговли является стоимость отгруженных товаров без НДС. При продаже товара по договору розничной купли-продажи сум- ма НДС включается в цену товара. На выставляемых продавцом яр- лыках и ценниках, а также на чеках и других документах, которые вы- даются покупателю, сумма налога не выделяется (п. 6 ст. 168 НК РФ). Если реализуются товары с разными налоговыми ставками (10 и 18%), необходим раздельный учет выручки, облагаемой по разным ставкам, а в случае его отсутствия налогоплательщик должен приме- нить к стоимости всех отгруженных товаров ставку 18%. При реализации товаров за иностранную валюту и в случае реали- зации товаров по договорам, цена по которым установлена в условных единицах, налоговая база определяется на дату отгрузки и в дальней- шем, при оплате товаров, не пересчитывается. Налоговая база при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, определяет- ся как разница между ценой продажи автомобиля покупателю и ценой приобретения у физического лица. При этом применяется общее пра- вило: если налоговая база содержит в себе НДС, то к ней применяется расчетная налоговая ставка НДС 18 / 118 При реализации товаров через комиссионера налоговая база опре- деляется на дату отгрузки товара комиссионером в адрес покупателя исходя из цены реализации товаров комиссионером. Факт удержания комиссионером своего вознаграждения из средств, которые подлежат перечислению комитенту, не влияет на порядок уплаты комитентом НДС по операции, связанной с реализацией товаров. |